本文以臺灣會計師懲戒制度為中心，扼要介紹臺灣會計師懲戒制度之現狀，并就上述要項略作比較，目的不在于彰顯大陸與臺灣會計師懲戒的差異，而在于促進大陸會計師懲戒制度的完善。大家在相關論文寫作時，可以參考“大陸與臺灣會計師懲戒體制的相關規定對比”會計職業道德論文。
原標題：臺灣與大陸會計師懲戒制度比較研究
摘要：會計師懲戒制度是會計師行業監管重要一環，屬事后懲罰。2007年12月26日，臺灣會計師法作了重要修正。臺灣會計師懲戒制度的新變化主要表現在：修正懲戒處分種類、增列罰鍰的懲戒處分，有利于受懲戒會計師的自新自勵。本文以臺灣會計師懲戒制度為中心，扼要介紹臺灣會計師懲戒制度之現狀，并就上述要項略作比較，目的不在于彰顯大陸與臺灣會計師懲戒的差異，而在于促進大陸會計師懲戒制度的完善。
關鍵詞：臺灣；會計師法；懲戒制度；罰鍰
一、臺灣會計師懲戒制度的發展歷程
1945年10月25日，國民政府接收臺灣，原在日治時期引用的“公認會計士”即不再援用，除了原為“公認會計士”的臺灣人可以取得會計師資格外，其余習法者一概依中華民國認定會計師資格。自此，臺灣會計師資格即須依國民政府所制定的會計師法才能取得。
1949年12月，國民黨遷臺，穩定財政、金融就成為當務之急。國民黨為推行“耕者有其田”政策，1953年1月26日，公布“實施耕者有其田條例”,一部分實行土地實物債券給予地主，當局分十年期償還；一部分則發給地主水泥、紙業、農林及工礦四家工礦事業（臺泥、臺紙、農林、工礦）股票，搭配給地主，作為收購土地的補償代價。這些債券、股票連同臺灣省政府所發行的政府公債，逐漸在市面流通，形成臺灣初期的證券市場，促進公開發行公司財務資訊公開，會計師專業地位日顯重要。此后兩岸分立分治，迄今六十多年。
1980年，臺灣社會經歷了具有深刻意義的急速轉變。隨著威權政治結構的解體，以及經濟活動的蓬勃發展，臺灣內部長久積蓄而遭鉗制的社會力量，獲得了全面迅速的解放。與此同時，在思想層面，大量西方會計思想也不斷涌進并沖擊臺灣。在此背景下，配合會計師查核鑒證制度之架構，證券管理委員會積極推動會計師監管制度之變革，以建構一個適應現代化，與國際接軌的會計師監管制度。因此，在法制面、在組織面上陸續有新的法令頒布。
1983年5月11日，證券交易法修正公布，規定會計師辦理發行公司財務報告的查核鑒證，應經證券管理委員會（1997年更名為證券暨期貨管理委員會，2004年又改為“行政院”金融監督管理委員會證券期貨局，簡稱證期局）核準。同年6月30日，會計師職業道德規范通過公布。7月7日，證券會發布“會計師辦理公開發行公司財務報告查核鑒證核準準則”,規定公開發行公司的財務報告，應由聯合會計師事務所兩位以上執業會計師共同查核鑒證，建立“聯合鑒證”制度，聯合會計師事務所的會計師及助理人員應定期進修，提高會計師的責任意識，增進財務報表的可信度。
1983年以前，會計師主管機關在“中央”為“經濟部”,在?。ㄊ校椤敖ㄔO廳（局）”.1983年以后，會計師的主管機關由“經濟部”改為“財政部”.2001年11月27日，會計師法再度修正，將省轄區主管機關從“財政廳”改為“財政部”指定機關，將“直轄市”主管機關修正為“直轄市政府”.2007年會計師法修正，將會計師的主管機關由“財政部”修正為“行政院”金融監督管理委員會。[1]
現行臺灣會計師法是國民政府在大陸內地制定公布，遷臺后沿用至今。民國初公布的會計師條例，即設有會計師懲戒委員會及再審查會計師懲戒委員會的二級制懲戒制度。會計師法亦沿用二級制懲戒制度，在經濟部內設二級懲戒機關[2].該法第35條規定，會計師不得有下列行為：“一、有違反本法之行為者。二、有犯罪之行為應受刑之宣告者。三、有違背會計師公會章程之行為重大者?！本o接著在第36條規定：“懲戒處分如左。一、警告。二、申誡。三、停止執行業務二月以上二年以下?！边@兩條文，是臺灣會計師懲戒制度之始，奠定臺灣會計師懲戒制度的基礎。此后，會計師法歷經11次修正，增訂多條會計師的義務行為，并授權主管機關訂定會計師懲戒的組織與程序。1983年，會計師懲戒改由“財政部”分別設置會計師懲戒委員會及復審委員會執行。[2]
臺灣目前已設有會計師懲戒委員會、“全聯會”業務評鑒委員會、會計研究發展基金會等，依證期局的要求，訂定財會準則。臺灣會計師懲戒制度無論在懲戒機關定位、懲戒事由（違反何種義務）、懲戒程序（涉及訴訟權保障）、懲戒效果（懲戒處分如停止執行業務及除名，涉及工作權的保障），懲戒處分性質（行政秩序罰或懲戒罰），均呈顯著截然不同的面貌。會計師若不服懲戒復審委員會的決議，可提起行政訴訟，最高“行政法院”為終審機關。臺灣會計師懲戒皆以特定人物為主，與美、英、日本等則是向主管機關提出申訴不同。
二、臺灣會計師懲戒制度的相關規定
（一）懲戒機關及法律
“行政院”金融監督管理委員會為會計師的主管機關，并由其下的證期局會計審計組負責會計師的監管。會計審計組掌理與會計師相關事宜，包括會計師法及相關法規的修訂、廢止、疑義解釋的研擬；財務會計準則及一般公認審計公報相關疑義解釋的研擬；財團法人會計研究基金會與會計師公會的監督與聯系；會計師管理業務的規范與執行，及會計師申請核準辦理公開發行公司財務鑒證案件的審核；及兼辦會計師懲戒委員會相關事宜。[3]若發現會計師鑒證不實者，則由相關單位交付會計師懲戒委員會，依相關法令進行行政懲戒處分。依臺灣“大法官解釋第295號”解釋，隸屬行政機關的懲戒委員會，其決議等同于行政處分，而懲戒復審委員會所為的決議，實質上相當于最終的訴愿決定，故不得再提起訴愿或再訴愿。[2]因此依法所為的“懲戒處分”,雖名為“懲戒罰”,但其性質并非“懲戒”,而屬行政法所稱的“行政罰”.如因違反行政法上的義務給予制裁者，則屬行政秩序罰；如非行政法上的義務，因違反職務上的義務或職業內部紀律的行為給予的制裁，則屬懲戒罰。[4]由于會計師懲戒委員會不同于律師懲戒委員會具有法院性質，其所為的裁決絕非屬終審的司法裁決。[5]如懲戒事實成立時，即對會計師作出懲戒處分。若被懲戒人對該決議不服，得向行政法院提起行政訴訟。
關于會計師的懲戒，除由主管機關擬定并經“立法院”通過的會計師法、證券交易法外，還有依法定程序制定發布施行的行政命令，如營利事業委托會計師查核鑒證申報所得稅辦法；有行政機關對執行法律的見解所發布的函釋，如會計師查核鑒證財務報表規則；有會計師團體制定的自律規范，如會計師職業道德規范、公會章程、財務會計準則及審計公報，足有舉足輕重之地位。[6]
（二）懲戒委員會及復審委員會
依臺灣會計師第67條規定，會計師懲戒委員會及會計師懲戒復審委員會委員，由會計師公會代表、具有會計、法律等專長學者或公正人士、及相關行政機關代表，比例各為三分之一所組成，至于委員的遴聘，會計師法則授權主管機關訂定相關辦法。
依會計師懲戒委員會與復審委員會組織及審議規則規定，會計師懲戒委員會及會計師懲戒復審委員會組成的委員由金管會派兼或聘兼，并制定1人為主任委員，其人數應有15人，包括會計師公會代表5人、具有會計或法律等專長的學者或公正人士5人，行政機關代表5人。
會計師懲戒委員會行政機關代表的委員由“財政部”賦稅署署長、“經濟部”商業司司長及“行政院”金融監督管理委員會的銀行局局長、法律事務處處長及證券期貨局局長組成，而金管會代表的3人如有特殊情況時，主管機關得另指派。[7]會計師懲戒復審委員會行政機關代表的委員由“最高法院”檢察署指派檢察官1人、“行政院”主計處副主計長、審計部副審計長、金管會代表2人組成。
從臺灣現行實務來看，證期局局長通常是“財政部”派任出席會計師懲戒委員會與復審委員會的成員。會計師懲戒委員會的主任委員亦多由證期局局長擔任，但復審委員會的主任委員則通常由法律界人士擔任。
（三）懲戒事由
臺灣對于會計師受懲戒事由多半是在會計師專業方面，其中發生最頻繁的包括查核事實與報告不符，以及缺乏足夠查核證據，前者與會計師獨立性有關，而后者與會計師信譽有關。[8]會計師法第61條規定，會計師有下列情事之一者應付懲戒：（1）有犯罪行為，受刑之宣告者；（2）逃漏或幫助、教唆他人逃漏稅捐，經稅捐稽征機關處分有案者；（3）對公開發行股票或公司債的財務報表為不實鑒證者；（4）違反其他法令，受有行政處分，情節重大足以影響會計師信譽者；（5）違背會計師公會章程的規定，情節重大者；（6）其他違反本法定者。
（四）懲戒處分種類及方式
臺灣現行會計師行政處分有兩種：一種是會計師懲戒委員會依據相關法律的規定決議懲戒，另一種是金融監督管理委員會依據證券交易法第37條，對辦理查核鑒證發生錯誤或疏失者直接處分。[9]
依會計師法第62條規定，懲戒可分為：（1）警告，（2）申誡，（3）停止執行業務二月以上、二年以下，以及除名。另依同法第63條規定，提請懲戒的權利人須為：（1）利害關系人，（2）業務事件主管機關，（3）會計師公會，（4）業務事件所在地主管機關。
依證券交易法第37條第3項，會計師辦理第一項鑒證，發生錯誤或疏漏者，主管機關得視情節輕重處以不同的懲戒：如果錯誤或疏漏嚴重者，處以除名、停止其二年以內辦理本法所定之鑒證，較輕者則處以警告或申誡。金融監督管理委員會直接懲戒權施行方式是由全體委員三分之二以上出席，出席委員過半數同意決議通過處分，公告后處分結果即確定。
（五）懲戒程序
會計師懲戒程序并未規范在會計師法中，而是授權由“行政院”金管會另行訂定會計師懲戒委員會與懲戒復審委員會組織及審議規則，并報請“行政院”核定后實施。懲戒程序如下：
（1）通知被付懲戒的會計師。
（2）被負懲戒會計師在通知到達之日起二十日內提出答辯書，如認為必要時，得通知到會陳述；如不依限提出答辯或到會陳述者，得逕行決議。[8]懲戒委員會會議應有委員三分之二以上出席，才能進行開會；必須經由出席委員過半數同意才能通過，并得邀請原移送單位到會說明。
（3）被付懲戒的會計師對于懲戒委員會的處分決議有不服者，得在決議書到達之日起二十日內，附具理由書，向復審委員會申請復審。請求復審的事項，以原決議書內關于證據所認定事實有錯誤，或關于法令的適用不當為限。[9]
（4）被付懲戒的會計師對于復審委員會的決議，未在行政訴訟法規定的期限內提起行政訴訟者，其決議即行確定，懲戒委員會應將其決議書刊登政府公告，并分別通知該管地方法院、“中央”暨地方主管財政、經濟行政機關、被付懲戒會計師所屬會計師公會、原移送機關或利害關系人。
原標題：臺灣與大陸會計師懲戒制度比較研究
摘要：會計師懲戒制度是會計師行業監管重要一環，屬事后懲罰。2007年12月26日，臺灣會計師法作了重要修正。臺灣會計師懲戒制度的新變化主要表現在：修正懲戒處分種類、增列罰鍰的懲戒處分，有利于受懲戒會計師的自新自勵。本文以臺灣會計師懲戒制度為中心，扼要介紹臺灣會計師懲戒制度之現狀，并就上述要項略作比較，目的不在于彰顯大陸與臺灣會計師懲戒的差異，而在于促進大陸會計師懲戒制度的完善。
關鍵詞：臺灣；會計師法；懲戒制度；罰鍰
一、臺灣會計師懲戒制度的發展歷程
1945年10月25日，國民政府接收臺灣，原在日治時期引用的“公認會計士”即不再援用，除了原為“公認會計士”的臺灣人可以取得會計師資格外，其余習法者一概依中華民國認定會計師資格。自此，臺灣會計師資格即須依國民政府所制定的會計師法才能取得。
1949年12月，國民黨遷臺，穩定財政、金融就成為當務之急。國民黨為推行“耕者有其田”政策，1953年1月26日，公布“實施耕者有其田條例”,一部分實行土地實物債券給予地主，當局分十年期償還；一部分則發給地主水泥、紙業、農林及工礦四家工礦事業（臺泥、臺紙、農林、工礦）股票，搭配給地主，作為收購土地的補償代價。這些債券、股票連同臺灣省政府所發行的政府公債，逐漸在市面流通，形成臺灣初期的證券市場，促進公開發行公司財務資訊公開，會計師專業地位日顯重要。此后兩岸分立分治，迄今六十多年。
1980年，臺灣社會經歷了具有深刻意義的急速轉變。隨著威權政治結構的解體，以及經濟活動的蓬勃發展，臺灣內部長久積蓄而遭鉗制的社會力量，獲得了全面迅速的解放。與此同時，在思想層面，大量西方會計思想也不斷涌進并沖擊臺灣。在此背景下，配合會計師查核鑒證制度之架構，證券管理委員會積極推動會計師監管制度之變革，以建構一個適應現代化，與國際接軌的會計師監管制度。因此，在法制面、在組織面上陸續有新的法令頒布。
1983年5月11日，證券交易法修正公布，規定會計師辦理發行公司財務報告的查核鑒證，應經證券管理委員會（1997年更名為證券暨期貨管理委員會，2004年又改為“行政院”金融監督管理委員會證券期貨局，簡稱證期局）核準。同年6月30日，會計師職業道德規范通過公布。7月7日，證券會發布“會計師辦理公開發行公司財務報告查核鑒證核準準則”,規定公開發行公司的財務報告，應由聯合會計師事務所兩位以上執業會計師共同查核鑒證，建立“聯合鑒證”制度，聯合會計師事務所的會計師及助理人員應定期進修，提高會計師的責任意識，增進財務報表的可信度。
1983年以前，會計師主管機關在“中央”為“經濟部”,在?。ㄊ校椤敖ㄔO廳（局）”.1983年以后，會計師的主管機關由“經濟部”改為“財政部”.2001年11月27日，會計師法再度修正，將省轄區主管機關從“財政廳”改為“財政部”指定機關，將“直轄市”主管機關修正為“直轄市政府”.2007年會計師法修正，將會計師的主管機關由“財政部”修正為“行政院”金融監督管理委員會。[1]
現行臺灣會計師法是國民政府在大陸內地制定公布，遷臺后沿用至今。民國初公布的會計師條例，即設有會計師懲戒委員會及再審查會計師懲戒委員會的二級制懲戒制度。會計師法亦沿用二級制懲戒制度，在經濟部內設二級懲戒機關[2].該法第35條規定，會計師不得有下列行為：“一、有違反本法之行為者。二、有犯罪之行為應受刑之宣告者。三、有違背會計師公會章程之行為重大者?！本o接著在第36條規定：“懲戒處分如左。一、警告。二、申誡。三、停止執行業務二月以上二年以下?！边@兩條文，是臺灣會計師懲戒制度之始，奠定臺灣會計師懲戒制度的基礎。此后，會計師法歷經11次修正，增訂多條會計師的義務行為，并授權主管機關訂定會計師懲戒的組織與程序。1983年，會計師懲戒改由“財政部”分別設置會計師懲戒委員會及復審委員會執行。[2]
臺灣目前已設有會計師懲戒委員會、“全聯會”業務評鑒委員會、會計研究發展基金會等，依證期局的要求，訂定財會準則。臺灣會計師懲戒制度無論在懲戒機關定位、懲戒事由（違反何種義務）、懲戒程序（涉及訴訟權保障）、懲戒效果（懲戒處分如停止執行業務及除名，涉及工作權的保障），懲戒處分性質（行政秩序罰或懲戒罰），均呈顯著截然不同的面貌。會計師若不服懲戒復審委員會的決議，可提起行政訴訟，最高“行政法院”為終審機關。臺灣會計師懲戒皆以特定人物為主，與美、英、日本等則是向主管機關提出申訴不同。
二、臺灣會計師懲戒制度的相關規定
（一）懲戒機關及法律
“行政院”金融監督管理委員會為會計師的主管機關，并由其下的證期局會計審計組負責會計師的監管。會計審計組掌理與會計師相關事宜，包括會計師法及相關法規的修訂、廢止、疑義解釋的研擬；財務會計準則及一般公認審計公報相關疑義解釋的研擬；財團法人會計研究基金會與會計師公會的監督與聯系；會計師管理業務的規范與執行，及會計師申請核準辦理公開發行公司財務鑒證案件的審核；及兼辦會計師懲戒委員會相關事宜。[3]若發現會計師鑒證不實者，則由相關單位交付會計師懲戒委員會，依相關法令進行行政懲戒處分。依臺灣“大法官解釋第295號”解釋，隸屬行政機關的懲戒委員會，其決議等同于行政處分，而懲戒復審委員會所為的決議，實質上相當于最終的訴愿決定，故不得再提起訴愿或再訴愿。[2]因此依法所為的“懲戒處分”,雖名為“懲戒罰”,但其性質并非“懲戒”,而屬行政法所稱的“行政罰”.如因違反行政法上的義務給予制裁者，則屬行政秩序罰；如非行政法上的義務，因違反職務上的義務或職業內部紀律的行為給予的制裁，則屬懲戒罰。[4]由于會計師懲戒委員會不同于律師懲戒委員會具有法院性質，其所為的裁決絕非屬終審的司法裁決。[5]如懲戒事實成立時，即對會計師作出懲戒處分。若被懲戒人對該決議不服，得向行政法院提起行政訴訟。
關于會計師的懲戒，除由主管機關擬定并經“立法院”通過的會計師法、證券交易法外，還有依法定程序制定發布施行的行政命令，如營利事業委托會計師查核鑒證申報所得稅辦法；有行政機關對執行法律的見解所發布的函釋，如會計師查核鑒證財務報表規則；有會計師團體制定的自律規范，如會計師職業道德規范、公會章程、財務會計準則及審計公報，足有舉足輕重之地位。[6]
（二）懲戒委員會及復審委員會
依臺灣會計師第67條規定，會計師懲戒委員會及會計師懲戒復審委員會委員，由會計師公會代表、具有會計、法律等專長學者或公正人士、及相關行政機關代表，比例各為三分之一所組成，至于委員的遴聘，會計師法則授權主管機關訂定相關辦法。
依會計師懲戒委員會與復審委員會組織及審議規則規定，會計師懲戒委員會及會計師懲戒復審委員會組成的委員由金管會派兼或聘兼，并制定1人為主任委員，其人數應有15人，包括會計師公會代表5人、具有會計或法律等專長的學者或公正人士5人，行政機關代表5人。
會計師懲戒委員會行政機關代表的委員由“財政部”賦稅署署長、“經濟部”商業司司長及“行政院”金融監督管理委員會的銀行局局長、法律事務處處長及證券期貨局局長組成，而金管會代表的3人如有特殊情況時，主管機關得另指派。[7]會計師懲戒復審委員會行政機關代表的委員由“最高法院”檢察署指派檢察官1人、“行政院”主計處副主計長、審計部副審計長、金管會代表2人組成。
從臺灣現行實務來看，證期局局長通常是“財政部”派任出席會計師懲戒委員會與復審委員會的成員。會計師懲戒委員會的主任委員亦多由證期局局長擔任，但復審委員會的主任委員則通常由法律界人士擔任。
（三）懲戒事由
臺灣對于會計師受懲戒事由多半是在會計師專業方面，其中發生最頻繁的包括查核事實與報告不符，以及缺乏足夠查核證據，前者與會計師獨立性有關，而后者與會計師信譽有關。[8]會計師法第61條規定，會計師有下列情事之一者應付懲戒：（1）有犯罪行為，受刑之宣告者；（2）逃漏或幫助、教唆他人逃漏稅捐，經稅捐稽征機關處分有案者；（3）對公開發行股票或公司債的財務報表為不實鑒證者；（4）違反其他法令，受有行政處分，情節重大足以影響會計師信譽者；（5）違背會計師公會章程的規定，情節重大者；（6）其他違反本法定者。
（四）懲戒處分種類及方式
臺灣現行會計師行政處分有兩種：一種是會計師懲戒委員會依據相關法律的規定決議懲戒，另一種是金融監督管理委員會依據證券交易法第37條，對辦理查核鑒證發生錯誤或疏失者直接處分。[9]
依會計師法第62條規定，懲戒可分為：（1）警告，（2）申誡，（3）停止執行業務二月以上、二年以下，以及除名。另依同法第63條規定，提請懲戒的權利人須為：（1）利害關系人，（2）業務事件主管機關，（3）會計師公會，（4）業務事件所在地主管機關。
依證券交易法第37條第3項，會計師辦理第一項鑒證，發生錯誤或疏漏者，主管機關得視情節輕重處以不同的懲戒：如果錯誤或疏漏嚴重者，處以除名、停止其二年以內辦理本法所定之鑒證，較輕者則處以警告或申誡。金融監督管理委員會直接懲戒權施行方式是由全體委員三分之二以上出席，出席委員過半數同意決議通過處分，公告后處分結果即確定。
（五）懲戒程序
會計師懲戒程序并未規范在會計師法中，而是授權由“行政院”金管會另行訂定會計師懲戒委員會與懲戒復審委員會組織及審議規則，并報請“行政院”核定后實施。懲戒程序如下：
（1）通知被付懲戒的會計師。
（2）被負懲戒會計師在通知到達之日起二十日內提出答辯書，如認為必要時，得通知到會陳述；如不依限提出答辯或到會陳述者，得逕行決議。[8]懲戒委員會會議應有委員三分之二以上出席，才能進行開會；必須經由出席委員過半數同意才能通過，并得邀請原移送單位到會說明。
（3）被付懲戒的會計師對于懲戒委員會的處分決議有不服者，得在決議書到達之日起二十日內，附具理由書，向復審委員會申請復審。請求復審的事項，以原決議書內關于證據所認定事實有錯誤，或關于法令的適用不當為限。[9]
（4）被付懲戒的會計師對于復審委員會的決議，未在行政訴訟法規定的期限內提起行政訴訟者，其決議即行確定，懲戒委員會應將其決議書刊登政府公告，并分別通知該管地方法院、“中央”暨地方主管財政、經濟行政機關、被付懲戒會計師所屬會計師公會、原移送機關或利害關系人。
