第 1 章 緒論

1.1 研究背景和研究意義

1.1.1 研究背景

隨著我國經濟市場的不斷發展，經濟業務的復雜程度也越來越大，21 世紀初，一系列的財務丑聞極其嚴重的影響了資本市場聲譽，同時也動搖了大部分投資者的信心，致使全球投資人因為這一系列丑聞而缺乏安全感。而這一系列丑聞的共同點，則是這些企業的高級管理人員策劃并親自參與的財務造假。社會公眾對審計工作的重視程度也與日俱增，審計風險增大，同時由于審計人員對審計風險的評估存在一定的缺陷，進而導致了審計失敗。這些失敗的審計舞弊案影響著審計環境的變化，審計風險由此產生，審計人員要時刻重視、防范和規避審計風險[1].

由 2004 年謝榮，吳建友的研究中了解到安然事件、世通事件、帕馬拉特事件等等一系列案例的產生，直接導致了社會大眾對整個資本市場的極大懷疑，給世界上各大證券交易所帶來了前所未有的危機[2].投資人如驚弓之鳥，將手中持有的大量股票趕緊拋出，便使其價格應聲下降，有些甚至跌成垃圾股，宣告破產，這使資本市場的信譽度急劇下降，也使社會大眾更加關注于審計行業，一方面投資者在質疑審計人員的職業道德的同時，也對項目組成員的誠實性方面有比較高的追求；另一方面，在對資本市場的質疑中，也引發了社會大眾對財務報告在透明度方面的新要求。

財務問題不斷被曝光，各個國家監管機構紛紛表示出相應反應，當時美國作為經濟快速發展，各項制度比較完善的國家用最快的效率通過了《2002 年塞班斯-奧克斯利法案》（the Sarbanes-Oxley Act of 2002）[3].這項立案的主要內容在根本上奠定了后安然時期的發展構架，是資本市場改革成長史上的巨大舉措。為我國的審計改革發展戰略的制定也同樣帶來了重大的意義及影響。

隨著社會經濟的高速發展及法律環境的日臻完善，財務報告使用者對財務報告所呈現的信息是否合理、是否公允提出了更高的要求。會計師事務所代表了第三方，其既不代表企業，也不代表財務報告使用者。所以在實踐中，會計師事務所便以其獨有的立場出現在社會大眾面前，目的在于為社會公眾提供一份可靠的財務報告，對報告的公允性等發布適當的審計意見，公開具有法律效應的審計報告。會計師事務所的審計在整體社會環境活動里占據不可或缺的地位，維持社會經濟等方向的能力漸漸的明顯。因此，會計師事務所面對的審計風險及其負擔的責任便更多地受到社會民眾的注意。尤其近年來，世界經濟的快速變化、科技的高速發展、內外環境的變化莫測，常常會使企業存在的經營風險瞬間便轉化成財務報表的重大錯報，會計師事務所面臨更大的審計風險是不容置疑的。

“風險”這一概念在 1989 年的蒙哥馬利審計學（第十版）中與審計程序相關聯，審計風險的控制和審計方法從此開始進行推進[4].審計風險是指注冊會計師在審計后對財務報表發生的重大錯報沒有出具合理審計報告的可能性。項目組成員必定要充分運用自身專業知識，保證職業懷疑。在執行審計工作時，更要不停地考慮重要性水平及風險和重要性的這些關系問題，在經過對被審計單位實施風險評估，認識到被審計的企業和所處環境，對財務報告的重大錯報風險進行詳細的辨認及評估，判定被審計單位的審計風險，計劃進一步的審計實施程序，盡量要把風險降低至可接受程度。

1.1.2 研究意義

一直以來，中國煤炭工業的快速發展，在我國國民經濟中，已然變為重要能源的保障，因為煤炭在我國主要能源占據的重要程度，長期難以替代。煤炭行業經濟效益逐年增加，近幾年來，市場經濟的快速發展，煤炭企業技術的改造升級、礦井采掘的不斷深入，以集團為中心的多元化經營模式等等都給會計師事務所的審計人員在對煤炭企業進行審計時帶來更大的審計風險。項目組成員要將煤炭行業的審計風險評估視為一項持續的工作。對被審計單位所顯示的審計風險做出評價，然后針對識別結果，布置如何實施進一步審計程序，把握風險。

本文是就煤炭企業審計風險的評估，研究對煤炭企業設立風險導向為中心的審計模式，降低審計風險到可接受程度，節約審計成本，執行分析性程序，通過對控制風險、財務報表項目因素進行分析及就識別出的風險設計審計步驟。本文通過對 LHT 礦的審計工作進行研究，盡可能的全面分析審計人員在對煤炭企業審計時所面臨的審計風險。

在總體層面上，國內目前在審計風險部分研究仍沒有那么成熟。首先，國內的研究者還缺乏對審計風險更全面的認識，更多的是將其作為審計模式的一部分來研究，缺乏更為系統的研究分析。其次，從審計風險研究角度看，它的深度和廣度上稍微還有欠缺，在原創性上還要進行強化，很多問題是由國外的研究結果為基礎進行探討。

再次，在對會計師事務所面臨的審計風險問題上，缺乏理論與實際相關聯的研究，缺少調查，并沒有將其存在的審計風險管理上的問題揭示出來。

1.2 國內外研究現狀及評述

從總體上來說，國內外在發展審計風險這部分研究經歷了兩個不同時期：第一時期是傳統的時期；第二時期是現代的時期。而這兩個時期對接點是“安然事件”案例。本節內容是從國內國外兩個時期來歸納審計風險的研究階段。各類審計模式和目標的對應關系如圖 1.1 所示。

1.2.1 國外研究現狀

審計風險準則的產生是受到聯合工作組（Joint Working Group）和美國公共監理會（Public Oversight Board）的審計效率研究工作組（原美注協下設組織）影響的同時，由國際審計與理事會（IAASB）最早起草。

二十世紀中后期，審計風險控制模型已經在各類實務工作里接連被采用。審計風險可能受到項目組成員在執行審計工作時沒能意識出企業已含重大錯報的影響，如果僅僅以內部控制測試為根本，設計抽樣程序難以把審計風險降到可把握程度，測試范圍的選取對于說服政府一些監控部門與大眾十分困難，之前的傳統基礎審計上有很多不足，要想從理論到實踐都有所提升，審計風險模型就這樣產生了。這樣在理論層面上解決了項目組成員在抽樣上的隨機，同時也解決了資源利用問題，要求項目組成員把關注點更多的放在易出現問題的領域。

Calderon 和 Cheh（2002）對風險導向審計新模式下，審計人員需采用案例導向法等技術控制審計風險進行闡述[5].Bradbury 和 Rouse（2002）對審計風險的評估試著運用 DEA（即數據包絡分析）[6].Kwak 和 Y.Shi（2003）將模糊理論運用到事務所本身的人事分配和戰略資源管理的決策中，就此對審計風險進行評估[7].《國際審計準則 240號-審計師在財務報表審計中對舞弊考慮的責任》由審計與鑒證委員會（IAASB）頒布，就“在財務報表審計中審計人員對舞弊考慮的責任”制定了專門的程序及要求[8].Bell、Marrs、Solomon（2005）曾在《21 世紀的上市公司審計》中，曾特別強調過審計風險與公司的經營風險無法分開。公司各類經營風險同時會對審計風險有所干擾。這類審計方法要比傳統審計風險模型更加深刻也更加普遍[9].這也被稱為“現代風險導向審計”.

Park（2008）提出通過考慮錯報的金額及動機、持續性來評估財務報表錯報的重要性，并提出結合定性和定量的兩種方法[10].Schultz,Bierstake 和 Donnell（2010）通過實驗研究出戰略系統法和交易關注法對審計人員在評估重大錯報風險時是否會產生影響[11].通過研究審計項目組成員運用戰略系統法能夠將經營風險有效地并入重大錯報風險的識別中，認知到確切取得經營風險相關信息并評價其中重大錯報風險十分必要。Kochetova,Kozloski 和 Messier（2013）發現審計項目組人員如果采用業務流程分析法可以有效識別出業務層次的經營風險與報表層次的風險相關聯，項目組人員對重要業務識別出的風險越多，重大錯報風險也會越大[12].

1.2.2 國內研究現狀

從二十世紀末開始，國內便有很多研究者發表關于風險導向審計研究的文章，闡述自身觀點。徐偉（2004）研究認為，這種思路發生變化是現代風險模式里至關重要的部分，這種模式在現代審計里必然成長成一種趨勢[13].中國注冊會計師協會副會長兼秘書長陳毓圭（2007）也認為傳統風險導向審計方法已然不足以滿足注冊會計師執業需要，應做出修改[14].中注協于同年也表示審計風險是對財務報表項目存在的重大錯報，沒有發表適當審計意見的風險[15].

張彩霞、王紅霞（2008）指出了現如今復雜的現代化環境下和不斷加大的不確定性因素中審計風險管理中發生的問題[16].江西財經大學碩士生導師廖義剛等（2009）通過對審計風險與所承擔的法律責任的關系進行進一步的探討，隨著對審計人員的一些法律制度日漸完善，一些較大型的會計師事務所為維護自身利益、規避風險，便開始傾向于承接較為低風險的審計業務[17].

另外王翠琳、李西媛（2009）明確表示核心風險因素便是重大錯報風險，這種風險的高低決定了檢查風險的高低、選擇的風險應對措施及實施測試的范圍[18].李肖平（2010）發表了他把事務所面對的審計風險會發生的情況細分的現狀，如法律制度的不完善、企業自身的不確定性和復雜性、社會公眾的過高期望等等都會在一定程度上加大審計風險，同時審計人員的自身職業素質是否完全符合具體審計項目，也無形地提高了審計風險[19].同年，萬麗芳曾以事務所的審計風險作為出發點，將審計風險羅列為固有風險、控制風險、檢查風險與職業道德，對風險進行一些探討，針對發生的審計風險討論如何進行適當的防備和把握[20].

瞿君民（2011）提出了審計方法的選擇和審計人員自身素質都會成為影響或形成審計風險的某些因素[21].王耀明于同年表示審計風險的具有很強的可操作性，誠然審計風險是始終存在的，在整個審計工作進行中，貫穿于每一個對應的環節上，所以審計人員要運用其專業判斷，將他們的工作態度始終保證在其嚴謹的水平上，嚴格進行風險評估，運用正確的審計方法。設計有效的實施程序，降低了審計風險的程度[22].

另一方面中國注冊會計師協會非執業會員宋衍蘅（2012）對審計風險監管與審計質量特有關系的考察，發現法律環境不夠完善的情況下，通過強化監控等手段，有效提升事務所的審計服務質量[23].

黃曉純，曹文英和孔涵（2012）提到，由于審計風險很難不受企業中本身存在的風險因素的影響，像領導層的道德或個人水平、行業的特點及周遭的環境、公司性質、財務報表項目極易有錯報、資產極易受損失或被偷偷改為它用等造成一定風險，同時加上受公司內部控制中某一些風險成分影響，像科目金額、各種往來交易錯報的可能性，內部控制沒能控制或更正風險[24].

張彥惠（2013）曾提到 2010 年 11 月初我國審計準則再次進行修改，境內各大會計師事務所在 2012 年 1 月 1 日起均開始啟用新準則，目前對于現代審計模型，國內的研究仍十分籠統，在辨別、評估和應對風險的方法步驟上的研究還需要更進一步加深[25].

劉菁婉，周萍同年發表了他們對審計風險概念和模型分別做出的討論，在環境審計風險上以風險成因的角度分析，確定環境風險點，研究風險識別方法[26].劉楨也于同一年分析了國內一些大型煤炭類單位審計風險構成原因，由審計人員素質、審計行為以及審計工作的獨立性三個方面提出了降低審計風險的應對措施[27].

對于辨認出重大錯報風險為最重要的程序，此點李盾（2014）強調審計項目組成員必須通過深入剖析企業經營環境來辨別財務報表各個領域中重大錯報風險[28].另一方面，如果單純注重被審計單位內部控制的評審，劉逢春在同一年中曾指出這可能造成錯誤的確定重點審計領域，審計質量十分受影響，會造成審計風險失效[29].劉雅平（2014）詳述了我國國有大型煤炭企業中存在的主要審計風險問題，更好的表明出應對審計風險中有利部分[30].劉曉勤（2015）也表示企業在開展內部審計工作時常存在走形式、搞過場等現象，所以加強第三方審計工作勢在必行[31].

1.2.3 文獻評述

國內外相關的專業研究者對審計風險進行了大量的調查研究，但從理論到實務，仍需要進一步的探索，審計風險的研究從產生到現在，審計模式不停的變革并縮小期望差距。事務所本身需要對它原本可控的各種因素進行調整，同時也要適應被審計企業的所處行業情況。目前，對審計風險的研究模式應突顯于如何把會計報表數據與風險評估相聯系，并將審計風險降到可接受程度。由于在實務工作中常伴有許多的不定因素。

因此，會計師事務所在內部質量復核過程方面和行業的監管方面都存在很多困難，需要進一步的研究。事務所審計風險一直廣受投資者及相關部門密切關注，同時也在一定程度上影響著最后出具報告的真實性及可靠性。社會公眾都希望其出具的審計報告沒有虛假的成分，可以將審計風險降到最低，學術界對審計風險的研究還是有限的，尤其國內的學者，在這方面實質上我們對審計風險的研究晚于國外的研究，仍還有較多不足，還應做出更深一層次的研究分析。

1.3 研究內容及研究方法

1.3.1 研究內容及框架

本文就 2014 年度會計師事務所對 LHT 礦的審計進行專題研究。對煤炭行業中具有代表性的 LHT 礦進行研究，通過風險評估，發現審計中可能存在的風險，提出應對措施并計劃出進一步審計實施程序，識別出風險，把其降到社會大眾可接受程度。通過這一過程的分析、歸納及總結，得到啟示。

本文的研究分為六個部分。第一部分緒論中探討研究背景、意義、國內外研究近況及本文在研究上的創新點。第二部分為研究中涉及的審計風險相關概念。第三部分為煤炭企業審計風險及審計重點。第四部分以 LHT 礦為例，探討審計過程中存在的審計風險。第五部分針對 LHT 礦存在的審計風險研究其應對措施，并針對會計師事務所對煤炭企業整體審計業務提出建議。第六部分為結論部分，總結本篇論文研究的局限性，在此基礎上展望未來研究的發展方向。論文整體構架如圖 1.2 所示。

1.3.2 研究方法

本文將對 LHT 礦做專題研究，討論煤炭企業審計風險及應對措施。首先，將國內外對審計風險的相關研究進行歸納，總結審計風險相關理論。煤炭行業的審計現狀以及審計的重點。進而依據相關理論對 LHT 礦進行分析探討。本文的問題處理和數據的計算運用了 Word、Excel 等辦公軟件，數據的后期分析運用了鼎信諾審計系統。研究路線如圖 1.3 所示。

1.4 論文創新之處

目前的研究一般沒有針對煤炭行業具體的企業探討審計風險的專題研究，本文則是在煤炭行業大指標的前提下針對 LHT 礦進行專門的分析研究。另一方面，關于煤炭行業的環境風險以及整體的會計師事務所審計風險的研究成果較多，對風險導向模式下的審計風險研究較少，而且大多偏重理論研究。本文在搜集廣泛資料并參考大量國內外研究學者對審計風險相關文獻的基礎上，選取 S 集團 LHT 礦企業進行專題研究，討論煤炭企業審計風險及應對措施的研究。最后在對企業的分析研究基礎上提出審計人員在對其執行審計工作時存在的審計風險時設計更為有效的應對措施。