自 1995 年開展財政預算審計以來， 審計部門發現財政預算管理普遍存在預算編制不科學、預算執行約束力不強、預算管理精細化不夠和預算績效水平不高等問題，而具有"經濟憲法"之稱的新預算法正式實施，正是歷年審計成果轉換的重要體現，也凝聚了新一輪財稅改革的各方共識。新預算法是審計機關今后實施財政預算審計的核心法律依據，對審計提出了"擴面、提質、增效"的新要求，審計部門應當及時深入研究、分析審計監督的新常態，通過轉變審計理念、創新審計方式方法，不斷提高審計監督的質量和水平。

一、新預算法修訂內容對審計監督的影響。

1.對審計監督擴面的新要求。

①新預算法要求建立全口徑預算體系，主要包括一般公共預算、政府性基金預算、國有資本經營預算、社會保險基金預算四個部分，即將全部財政資金收支都納入預算管理，從法律層面明確并拓寬了預算審計的內容和范圍，提出了全面實施審計監督全覆蓋的新要求。 審計部門應當通過對全口徑預算的監督，有效避免財政資金預算碎片化、支出結構固化，財政投入與事業發展"兩張皮"、"錢等項目"、"項目等錢"、"敞口花錢"等現象。

②新預算法確立了更具前瞻性的跨年度預算平衡機制，使原來單一年度預算平衡機制的審計轉變為跨年度預算平衡機制的審計。新預算法規定地方政府可以從財政超收收入中提取資金設立預算穩定調節基金，用于沖減赤字或彌補今后年度預算資金的不足，這種機制有利于地方政府根據實際需求調劑預算執行中由于短收、超收導致的預算資金的余缺，調整政府投資周期的預算投入，防控地方政府的債務風險。 隨著各級政府預算跨年度平衡機制的逐步建立，審計對預算調整權的監督重心應當從過去關注超收收入的支出內容轉變為對跨年度預算穩定調節基金設立的規范性、跨年度預算周期支出的績效性，以及中長期財政規劃和跨年度滾動預算的合理性進行全方位的審計監督。

③新預算法給地方政府債務管理套上了預算監管的 "緊箍咒",從限制舉債主體、用途、規模和方式四個方面對政府債務管理做出規范性要求， 也對債務審計的實施和評價提出了新要求。

審計署組織的政府性債務審計結果表明，雖然政府債務風險總體可控，但由于脫離人大監督，局部仍然存在風險隱患。 因此，審計部門應當開展常規性的政府債務審計， 為降低地方政府融資成本，防范潛在債務風險提供審計保障。

④新預算法強化了人大審查力度，增加財政決算審計監督節點，突出了審計機關在人大財政預算監督中的作用。 新預算法規定各級財政部門編制的本級決算草案，經審計機關審計后，報本級政府審定，提請本級人民代表大會常務委員會審查和批準。 因此，各級人大及其財經委預算、決算審查的重點內容必須成為審計機關的重點監督內容，這樣才有利于形成有效的監管合力。

2.對審計監督提質的新要求。

①新預算法確立了預算績效的重要原則，對審計監督目標提出了更高的質量要求。要求審計部門不僅應關注政府經濟活動的真實性、合規性，還要進行預算編制、執行和決算全過程的績效審計；不斷規范政府收支行為，強化預算約束，兼顧公平與效率，滿足各級人大依法對財政資金績效管理監督的需求?，F有預算審計在績效預算審計方面普遍處在探索階段，雖然審計報告涉及預算資金使用效率的審查，但僅限于對預算支出進度慢、成本高、工期拖延等情況造成效率低下的簡單描述， 尚未建立科學的定性、定量績效評價指標體系。

②新預算法對預算公開作出全面規定，不僅是要求政府部門年度預算、決算要公開，還要求預算執行和其他財政收支情況的審計報告向社會全公開，也就是首次以法律形式明確了審計報告公開制度。盡管在實踐中，審計報告公開已成為常態，但大多是簡化式、摘要式公開。 未來，審計報告將全文公開，其質量和水平將完全曬在公共輿論監督的陽光下。

③新預算法規定財政部門要按年度編制政府綜合財務報告，要求審計監督發揮國家治理體系的"免疫系統"功能。這就要求政府綜合財務報告的審計不僅要反映政府整體財務狀況、運行情況和財政中長期可持續性發展能力，還要揭示各級政府在財政預算管理、債務管理、財務核算和資金績效等方面存在的體制性機制性問題，有效防范化解潛在的政策風險、財政風險和金融風險。

④新預算法對法律責任有了更詳細的規定，根據違法情節不同對責任人給出"降級、撤職、開除"等具體且具有可操作性的處罰定性，嚴重的則對其追究刑事責任。 審計報告必然成為追責的主要法律依據，這就要求審計發現問題的取證必須真實，定性必須準確，審核必須嚴格。而原預算法問責的力度相對較輕，對違反內容和責任人處理方式的規定也過于原則，實際操作性不強。

3.對審計監督增效的新要求。

新預算法的實施，對預算編制、預算執行、預算績效和決算管理都提出了前所未有的標準和要求，預算審計監督工作也就必須"水漲船高",以適應新常態、符合新要求。 同時，國務院印發的《關于加強審計工作的意見》，對公共資金、國有資產、國有資源和領導干部經濟責任審計提出了審計監督全覆蓋、 審計報告全公開、審計整改全公告，使審計機關面臨全覆蓋工作量劇增和審計力量嚴重不足的矛盾。 如何在審計隊伍專業性水平參差不齊、審計獨立性不夠、整改效果不盡如人意等情況下實現審計監督效果的提升成為進一步提高財政預算審計監督水平和實現審計監督全覆蓋的關鍵所在。

二、適應新預算法"擴面、提質、增效"新要求的預算審計創新。

新預算法強化了對審計監督的要求，必然推動審計監督的范圍不斷拓寬，審計目標定位不斷優化，僅僅查清財政收支、把控預算執行環節、嚴防貪污腐敗已經不能適應新形勢下預算審計的需求。 各級審計機關應當深入研究新舊預算法的變化，及時完善審計業務體系、工作規范，調整審計思路、創新審計方法、把握審計重點，根據新預算法賦予國家審計的職責，進一步提高財政預算執行審計工作的質量和水平。

1.調整預算審計監督重點，提高審計評價時效性。

隨著全口徑預算管理模式和跨年度預算平衡機制的建立，財政部門將試編零基預算，漸進式推進預算改革，審計部門應當根據改革進程調整審計監督重點。 首先，全口徑預算涵蓋財政及所有預算單位運轉的資金，原有部分預算單位存在資金收支脫離預算編制和預算監督之外的情況將逐步減少，審計監督應當在改革初始階段，以督促和推動全部財政資金納入預算、規范執行為方向，"規范性"是新預算法實施初期的審計監督重點；其次，通過運用大數據分析技術對所有財政收支數據進行審計分析，通過預算審計監督全覆蓋，歸納審計中發現的普遍性、傾向性問題，有針對性的對全口徑預算和跨年度預算平衡"建言獻策"是新預算法平穩實施階段的審計監督重點；再次，在"規范化"監督和推進改革"建言獻策 "的基礎上 ,進一步提升審計評價水平 、宏觀分析預測能力，發揮審計促進國家重大決策部署落實是新階段的審計監督重點。 審計部門應當以預算審計分析為主線，促進跨年度預算平衡機制有效運作，全面推動政府中心工作和預算單位廉潔履職。

2.創新預算執行審計方法，提升審計報告質量。

①多維數據分析法?；诘胤絺鶆?、績效預算、政府綜合財務報告等新預算法對審計監督擴面、提質的要求，預（決）算審計應當繼續堅持大數據分析先行的理念，利用大數據技術開展多維立體的數據分析，側重財政、預算部門數據資源的整合和再解析，進行數據的深入挖掘，提升分析水平。 將新預算法實施前后幾年的編制數據進行橫向對比，聚焦預算編制改革后各種占比和增幅產生的原因；判斷政府重點項目、民生項目和社會焦點、熱點項目是否符合新預算法跨年度預算編制原則；是否存在因政府快上項目的行政目標致使預算執行率較低的情況；地方債務還本付息計劃是否存在降低成本的空間；政府綜合財務報告是否能有效揭示地方政府的真實資產狀況等。

②項目統籌分析法。 項目統籌分析法， 顧名思義是指以預（決）算審計為核心 ,以部門預算審計和專項資金審計為基礎 ,以經濟責任審計、政府投資審計為補充，側重于財政收支橫切面和縱切面的延伸擴展，各類別審計項目緊密聯系，構成一個縱橫阡陌的項目網絡，實施統籌分析的審計方法。當前，各級審計機關雖然都按要求編制年度項目計劃，也在審計項目中加入專項資金審計配合預（決）算審計的要求，但在縱橫對比和整體規劃方面仍然顯得薄弱，應當盡快搭建"預算執行審計計劃系統",這是在新預算法實施后預算數據對比、數據量激增情況下，實施項目統籌分析法的重要基礎。 要充分發揮預（決）算審計計劃系統的資源，多層次、 多角度反映新預算法背景下財政體制改革取得的進展、成效、存在的問題和改進的建議，采取綜合分析、專題剖析、專題匯報等多形式的審計信息綜合導出機制，進行深入加工提煉，以達到提升預（決）算審計成果質量的目的。

③動態指標分析法。原有預（決）算審計側重財政資金支出的規范性、時效性和績效性，但往往只簡單使用時間進度和完成時長做出粗略的定性，這種審計結論難以滿足新預算法更高的監督需求。 提高審計報告質量除了要加強培訓，切實提高審計人員能力水平外，最重要的是科學合理的制定評價財政資金績效的指標體系， 并根據社會經濟發展水平和國家政策進行后續的動態調整。 例如，預算執行審計報告中"三公經費"的反映往往僅限于與上年經費總量和執行率進行對比，表述千篇一律。 應當建立科學的"三公經費"動態評價指標，重點評價支出的經濟性、效率性、效果性，其中公務接待費實行分類評價制度[1]

,根據被審計單位的職能特點進行分類，按接待目的劃分為提升內部管理、加強上下級交流等類別，分類監督公務接待產生的績效，這類績效審計尤其適合發改、環保、科技和經貿等有產出、可衡量的職能部門；公務交通費實行工作崗位評價制度，根據崗位的特點、外出頻率進行指標設置，確保補助分配的公平性，防止領導干部權利侵占行為；因公出國實行成果評價制度， 將費用合理性作為績效審計的重點，根據交流合作或提升業務水平為目的的工作成果數量和質量綜合判斷。審計部門梳理可建立審計績效評價指標的資金或預算執行節點，構建科學的審計監督動態指標評價機制，突破審計報告質量提高的瓶頸，提高監督效果。

3.優化預算執行審計流程，提高審計實施效率。

面對新預算法對審計監督提出的迫切要求，如何在現有審計力量不足的情況下實現預算執行審計的突破和創新，是擺在各級審計機關面前的重要課題。 在短期內無法新增審計人員，審計機關職能構架難以增加的現實條件下，整合現有資源、創新審計方式、優化審計流程是破題的關鍵。較為理想的審計組織方式，不僅能發揮審計人才的作用，給審計組施展拳腳的空間，更要有智慧的對現有審計流程自我剖析、針砭時弊，徹底改變基層審計機關拖沓的審計實施現狀。

①重視審前調查。在審計資源有限的情況下，只有突出重點，審前調查充分、到位，才能保證審計人力資源效益的最大化、保障預算審計質量的最優化。 這就要求審計組應當拔高站位、鳥瞰全局，拓寬審計思路，針對新預算法的要求有的放矢的抓重點、難點和疑點，提高審前調查的有效性。 尤其要改變過去審前調查只是走過場、打招呼，告知進點時間，審計實施方案在舊的方案中修修改改、添添補補交差了事，進點后耗費大量時間摸索的低效方式。

②重視審計實施信息反饋機制。 目前，普遍存在審計實施后期取證、查漏補缺、查找法律依據和撰寫報告等所有壓力都由主審一肩挑的現象，雖然審計組人員埋頭苦干，但是各自為戰、缺乏合力，進展往往慢于預期。 有效的審計實施應當在充分的審前調查基礎上，形成以審計組長統一協調、調度審計資源，主審明確人員分工，統一審計思路的工作機制，通過構建暢通的溝通反饋渠道，優化查找法律依據、取證和撰寫分項問題的工作流程，建立高效的全員聯動工作機制。

③處理好擴大審計覆蓋面和保證審計執法質量的關系。新預算法客觀上擴展了審計監督的范圍，但審計機關在編制審計全覆蓋的實施方案時應當結合實際，特別在當前審計任務和審計力量矛盾較為突出的情況下， 不宜片面強調預算執行審計的覆蓋面。

既要保持一定的覆蓋面，更要注重突出重點，提高審計的質量，重視審計的深度，對重點問題查深查透，尋根求源，一查到底。

參考文獻：

[1]郭衍瑋，高丹。"三公"經費績效審計對策探討[J].審計文摘，2015 年（5）。86-87.