一、美國政府審計的產生與發展
美國政府審計制度是隨著美國獨立戰爭的爆發和政治改革的推進而產生的， 在一定程度上可以說美國的政府審計制度是獨立戰爭和政治改革的產物之一， 而美國政府審計制度的發展又與美國政治結構的變化緊密相關。在美國，政府審計是國會制約政府行政權的一個強有力的手段。
（一）美國政府審計的產生。 美國在 1775 年獨立戰爭期間就出現了審計監督這一職能， 當時大陸會議適當地配備了專員負責財政會計和財政審計業務， 以充分有效地利用有限的財政資源。 1781 年，為了增加財政收入支援前線， 又改設財政監督官。 1789年，美利堅合眾國聯邦憲法正式生效，美國國會通過了設立財政部的條例，財政部內設審計官， 負責審計各行政機構提交的全部會計賬簿， 檢驗其收支的合理性和正確性； 財政部則需要受國會的監督。
（二）美國政府審計的發展。 美國南北戰爭時期， 政府審計制度的變化主要在于滿足政府機構和各機構職能變化的需求。 19 世紀 90 年代到 20 世紀 20 年代期間，美國步入了國家治理轉折時期，這一時期，政府審計最重要的改革措施是成立了審計總署（Gen-eral Accounting Office）。 GAO 是美國的立法機構，獨立于行政部門，在國會的領導下，承擔監督聯邦政府預算、制定審計標準、監查政府機構工作效率、評價國有企業的經濟效益等職責。 除了審計總署外， 美國各州也建立了相應的審計機構， 以監督地方政府的財政收支。由于美國是聯邦制國家，各個州擁有很大的自主權， 審計總署與各州、 地方的審計機構不存在領導與被領導、監督與被監督的關系。 1945 年和 1950 年，國會相繼出臺《政府公司控制法案》和《預算和會計程序法案》，明確審計總署的審計對象， 通過立法為 GAO 工作模式的轉變提供法律支持，這一時期，美國政府審計開始通過制度建設來預防腐敗。 1966 年，美國前審計長斯塔茨推動了審計總署的大改革， 審計重心從財務審計向績效審計轉變， 美國審計署開始開展績效審計。 1978 年，聯邦政府各部門陸續建立了監察長辦公室， 加強內部監督和審計，為 GAO 減少財政收支和合法性審計、 把更多的人力投入績效評價工作創造了條件。 2004 年 7 月，美國審計總署更名為 General AccountabilityOffice. 美國審計總署業務內容從財政會計檢查向政府責任監督轉變。 審計機構成為國家治理的重要參與者和實施者， 大大提高了其在國會和聯邦事務活動中的地位。
二、中美政府審計制度的比較
（一）審計體制的比較。 美國政府審計體制由立法型審計機關和行政型審計機關兩部分構成。審計總署，即政府問責辦公室（簡稱為 GAO）和各州議會、 地方議會所屬的審計長辦公室對政府機關進行外部審計。 監察長辦公室（簡稱為 OIG）在機構內部進行審計和調查工作。
美國政府審計權的首要目標已經由最初的旨在實現對政府財務活動正確性與合法性的審查， 轉向對政府項目的評估，進而開展公共政策的評估。作為聯邦政府外部審計的 GAO 的職責范圍幾乎涵蓋了聯邦政府所從事或準備從事的每一個活動。 GAO 注重于向公眾提供有關政府活動的最為真實和客觀的評價， 除了要探尋政府是否存在違法活動或者不恰當活動之外，同時對政府項目和政策開展以結果為導向的績效評估， 從而提出切實可行的改進建議，幫助政府改善業績，輔助議會， 確保聯邦政府能夠為美國公眾的利益服務。
作為聯邦政府內部審計的監察長辦公室主要審查所在部門的財務報表， 以及授權項目財政支出和經營情況。 監察長辦公室與審計總署之間明確劃分審計范圍，避免重復審計。審計總署不對其政府部門進行統一的常規審計， 這部分任務通常由監察長辦公室完成。
我國在中央層面由審計署全面負責審計監督工作， 審計署在國家各部委設立了 25 個派出局，在全國各地設立了 18 個特派員辦事處。 此外，在全國 31 個省級人民政府還分別成立了地方審計機關。 與美國審計機關在聯邦和州之間相對獨立的審計體制相比， 我國上下級審計機關之間存在業務指導關系； 與美國實行審計署和監察長辦公室的雙重審計體制相比，我國的公共部門內部審計發展比較滯后， 只有少數國家部委設立了獨立的內部審計機構， 有些采取合署辦公的方式， 但大部分國家部委的內部審計機構不健全。 雖然審計署派出局承擔了所在國家部委 （如外交部、 國資委等）的預算執行審計工作，但審計力量比較薄弱，審計內容比較單一。
（二）機構獨立性的比較。 美國是典型的立法模式，國家最高審計機關隸屬于立法機構---議會。 國家最高審計機關（GAO）受議會的領導，向議會負責并報告工作。 美國實行地方自治的分權原則，每個州的審計體制也有所不同， 體現了極大的審計獨立性。 具體來說，GAO 的機構設置分為人事和行政機構等輔助性職能部門以及業務工作系統兩個部分，包括由3 個局級單位組成的計劃和審計報告系統和由 7 個局級業務機構組成的審計作業系統，分別負責對聯邦政府有關部門進行審計、提供審計技術和信息服務。GAO 在國內外還設有多個派出機構， 現包括 15 個國內地區分部和 3 個國際分部，截至 2013 年，有雇員 2 849 人。 而美國州為聯邦的組成部分，相對獨立，州和地方政府審計局對各州議會負責，有權對該州政府的任何官方事務或與政府有關的事務進行審查和監督。 有些州政府不設審計局，政府部門的審計工作由州議會所屬的審計長辦公室負責執行。GAO 與州或地方審計局之間，不存在任何領導或指導關系。
我國憲法規定：“國務院設立審計機關， ……審計機關在國務院總理領導下， 依照法律規定獨立行使審計監督權，不受其他行政機關、社會團體和個人的干涉。 ”我國《審計法》同時規定：“中央設立審計署， 領導全國的審計工作， 歸國務院總理領導并對其負責。在縣級以上地區設立審計機關，由上級審計機關和本級人民政府領導，并對其負責。 ”由此可見，雖然是憲法對審計予以規定， 但政府審計實際上隸屬于國務院和地方各級政府， 審計機關是各級政府的一個組成部門，同時受本級人民政府和上級審計機關領導， 這就使得審計機關與政府存在著密切的聯系，組織機構上的不獨立，使得審計機關難以實現自己的監督職能。
（三）人事及經費保障的比較。 美國審計總署的審計長具有獨特的地位。 由議會提名，總統任命，任期為十五年，其退休時薪金不減。 在任期內，只有參、 眾議院合決議才可能使主計長被免職。 由于獨特的地位和較長的任期，總統無法對其構成威脅，從而有效地保證其獨立地開展工作。 而在具體的人事安排上，GAO 通過一系列改革， 設計并運用了最有效的人力資源管理制度，吸引并培養優秀人才，使美國審計署成為模范的聯邦機構和世界一流的專業組織。 GAO 的人員招聘及其培訓、 輪崗及晉升機制都有著一套完整的體系。在經費保障上，美國審計總署獨立于使用公共資金、 承擔受托經濟責任的行政當局， 審計經費由議會確定， 直接向國家預算機關申請所需要的款項， 并在自已的職責范圍內使用預算撥款而不受政府控制和行政當局的干預。 國會還規定了審計長可以享受高于一般部長的待遇， 并且在退休后薪金不減。
而按照我國的法律規定， 審計署審計長由國務院總理提名。 全國人民代表大會決定人選， 然后由國家主席任免。 任期與政府同屆。 與美國相比，我國的審計機關的主要負責人地位相對較低，任期也較短，因此獨立性相對較弱。此外，我國政府審計機關工作人員是通過國家統一的公務員考試考入審計機關，其專業素質良莠不齊，入職后雖偶有專業培訓， 但仍無一套完善的人才培養和晉升機制。 從經費來源上看，審計法規定，審計機關履行職責所必需的經費納入財政預算， 由本級政府予以保證， 形式上看審計經費有法律條文來保證， 但是實際上還是要受制于當地政府， 審計經費由同級被監督的財政部門說了算， 在這種情況下， 審計有時不得不在經費保障和加強財政監督兩者之間做出選擇。 獨立性得不到保障， 直接影響并制約審計工作。
（四）審計職能的比較。 美國審計總署的主要業務包括： 財務審計與績效審計，這也是 GAO 最基礎性的工作之一；鑒證業務與約定業務預期分析，其中鑒證業務包括檢查、 審核和商定程序， 約定業務預測分析主要為政策或立法提案等進行各相關方的分析以及預測各種假設的結果； 相關業務項目效率性和效果分析，主要對法律、制度或項目、活動等進行績效審計；法律決定和意見；非審計服務合規性?？梢钥闯?， 聯邦審計總署對政府的監督與制衡職能主要通過對政府活動相關信息的收集和處理（包括分析），從而向國會提交書面報告、 參與國會舉行的聽證、 直接將簡報上呈給國會議員以及發布法律意見書等形式展現在公眾面前。 作為美國政府內部審計的總監察長辦公室， 審計與調查其所在行政機關的一切活動， 阻止欺騙與濫用職權行為等違法失當行為的發生， 確保所在行政機關的行政首長以及國會能夠對政府項目及其實施情況了如指掌， 以促進實現聯邦政府項目的經濟性和效益性。 OIG 的主要業務包括調查、審計及核查。
我國政府審計的主要職責在于主管全國審計工作； 起草審計法律法規草案，擬訂審計政策，制定審計規章、審計準則和指南并監督執行； 向國務院總理提出年度中央預算執行和其他財政收支情況的審計結果報告； 對各級政府部門預算執行情況、 財政收支等進行審計，出具審計報告，在法定職權范圍內做出審計決定或向有關主管機關提出處理處罰的建議。
可以發現， 美國審計總署的審計權限、 審計內容更加細致明確，GAO和 OIG 分工明確，對政府機構進行多層面的審計調查。 而我國審計機關所擁有的審計權限、內容更加寬泛，其實質性的內容并不明確， 公共部門內部審計建設也比較薄弱， 部分機構仍未建立內部審計機構。 這也佐證了我國審計機關權力的受約束性和審計制度的不完善。
三、借鑒和啟示
（一）改革行政型審計體制。 雖然《審計法》賦予了政府審計機關相應的職責， 但審計工作的開展程度仍然取決于政府的重視程度，一些情況下，審計即使提出整改意見， 也不能很好的執行，審計效果和社會期望相差很大。
理論上看，審計機關隸屬層次越高，其獨立性和權威性越強。因此，我國應該逐步改變現存的行政型的政府審計體制，逐漸轉變成立法型政府審計體制，即政府審計直接隸屬于全國人大，成為立法機關執行監督行政職能的手段。具體做法是，把審計署組建為國家審計總署，從國務院分離出來，直接接受全國人民代表大會的領導， 成為與國務院、最高人民檢察院、最高人民法院并行的審計院，形成“一府三院”制。
在縣級（含縣級）以上的地方各級人民代表大會下設地方審計機關， 其在行政上由地方人大直接領導， 接受審計總署的業務指導。 同時，在主要城市、重點地區和部委設立派出機構， 負責派駐地區的審計監督工作， 代表審計總署行使審計監督權。這樣，全國的審計工作在全國人民代表大會的領導下展開， 且由審計總署對全國人民代表大會負責，并向其報告工作。
（二）增強審計機關的獨立性。
1.明確國家審計機關負責人的任免程序，并賦予其足夠的權力。在憲法中明確國家審計機關行政首長的任免程序及其具體的任職資格和任職條件。 可以借鑒美國聯邦審計總署的做法， 審計總署的審計長由國家主席提名，經全國人大決定后，由國家主席任免， 明確審計長具體的任職資格和任職條件， 以保證其能夠勝任所承擔的重任。適當延長審計長的任職期限，給予其與所擔負的職責相匹配的政治地位和權力， 以保證審計工作的順利開展。 賦予其人事任免及相關人事管理的決定權， 充分體現審計長的獨立性和權威性。
2.保證國家審計專項經費 . 從體制上重新規范審計部門與財政部門的關系，改革現行的審計經費撥付制度，實行垂直的劃撥體制。 中央及地方審計機關所需經費統一列入中央預算，由人大指派專門的機構核定經費數額， 批準后由財政部門統一撥付國家最高審計機關， 然后再將經費逐級下撥， 不受行政和財政部門的制約和約束，有利于維護審計部門的獨立性，確保審計監督職責的正常履行。
（三）明確審計工作重點。美國 GAO接受國會的委托， 合理確定審計評估項目，靈活運用審計組織方式，科學選擇審計評估方法， 對公共政策的制定及執行進行審計評估， 在國會和聯邦事務中發揮著日益重要的作用。 而我國政府審計仍然以財政審計為主，未充分發揮國家審計 “免疫系統” 的作用。 目前我國財政預算體系和績效管理體系尚不健全， 需要進行改革。 因此， 政府審計應該圍繞財政預算和績效評價制度改革， 明確國家審計工作的重點， 對國家財政活動積極開展績效審計， 將經濟責任審計與預算執行審計、決算草案審計、重點專項資金審計、重大投資項目審計、重大政策貫徹落實審計相結合， 建立全覆蓋的審計監督體制。 在完善財政預算和績效管理體系的基礎上， 全面推進公共政策審計評估， 依法評價與領導干部履責有關的決策和管理活動的經濟效益、社會效益和環境效益。
（四）加強公共部門內部審計。 首先， 從制度上規定公共部門普遍設置內部審計機構。在美國，涵蓋了行政機關（各部門和委員會）、國會支持機構（如審計總署等）、非營利組織（如博物館等）、 國有企業 （如公共廣播公司等）、以及臨時機構（如阿富汗重建委員會等）的 74 個聯邦機構均設置了監察長辦公室， 對機構進行常規內部審計。 而我國仍有部分機構未單獨設立內部審計機構， 個別內部審計機構甚至將其審計業務進行部分外包。其次，對公共部門的內部審計機構進行單獨預算保障。在美國，監察長辦公室的預算雖然包含在所在部門或機構的預算當中，但有單獨的撥款賬戶。而在我國目前設置內部審計機構的公共部門中， 內部審計的預算通常是包含在部門預算中， 這有可能使內部審計的獨立性大打折扣。再次，將公共部門內部審計同審計專項調查相結合。 堅持內部審計同審計專項調查相結合有利于內部審計從政策措施以及體制、機制、制度層面發現問題并提出切實可行的意見和建議。 最后， 加強內部審計整改。 被審計單位應該根據內審機構提出的審計建議對自身存在的違規問題和薄弱環節不斷進行糾正、改進。
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