獨立審計不同于政府審計與內部審計，它是一種有償服務，審計收費作為委托人與注冊會計師之間的經濟聯系，不再被看作研究的前提，而被當作研究的重要對象。審計收費就是審計服務價格的直接體現。因此，審計收費問題也成了注冊會計師行業所關注的焦點。
一、審計收費概述
注冊會計師的服務是一種有償服務，但收費的多少應當以服務性質、工作量大小、參加人員層次的高低等為主要依據，按照規定的標準合理收費。
它是客戶與注冊會計師之間重要的經濟聯系，也是審計市場的重要組成部分。不同人員、不同職業存在著不同的收費標準，下面依次介紹：（1）按時計費。比如，項目經理 220 元每人每小時，注冊會計師200元每人每小時等；（2）計件收費。比如，鑒證項目，現有資產在1，000 萬～1 億元的年度審計收取萬分之一點五的費用，其他兩項分別收取總資產的萬分之一。在審計收費方式上，長期以來，現行的審計收費制度受到了學術界的懷疑。他們認為向被審計單位直接收費，將導致審計人員對被審計單位產生財務依存性，不利于其經濟上的獨立性。針對這一問題，相關學者提出了不同的方案，但其可行性均值得懷疑。
首先，從免費審計方面來說，由于獨立審計服務是一種商品，各方都要進行成本-效益分析，審計收費是對審計人員付出勞動的補償，如果進行免費審計，則違背了經濟學中“經濟人”的基本假設；其次，從政府收費方面來說，向政府收費表面上看割斷了審計人與被審計人的利害關系，既然審計人和被審計人之間已無利害關系，則對于審計人員在審計產品的質量方面也不能得到保障；再次，從向股東收費這一方面來說，向股東收費和向信息使用者收費這種方式看似合理，實際則不然。因為大公司的股東經常變動，小公司的股東又同時是董事、經理，而且現行審計收費制度應當被看作是審計社會成本和收益權衡的結果。
二、我國審計收費問題現狀
（一）審計委托人的虛擬化。在我國，由于公司“內部人員控制”十分嚴重，審計委托人和被審計人合二為一。我國目前的審計關系中存在的主要問題是審計委托人虛擬化，主要表現在兩個方面：一是股東過度分散導致的委托人與被審計人虛擬化；二是在國有企業中由于產權不清而導致的委托人虛擬化。正是由于審計委托人與被審計人合二為一，審計委托關系也由 CPA 接受財產所有者的委托對公司的經營活動進行審計，并向所有者收取審計費用扭曲為 CPA 接受經營管理者的委托對自身進行審計，并接受經營管理者支付的審計報酬，這樣，審計過程中穩固的三方關系發生了扭曲。
（二）審計收費公認標準的缺乏。在西方國家，他們公認的審計等業務計費標準是審計等項目所需的審計工作小時。注冊會計師的審計收費一般由三部分構成：一是產品費用，即執行必要的審計程序、出具審計報告所需要的費用，包括資料費、審計人員報酬和外勤費等；二是風險成本，指由審計風險導致的預期損失，包括訴訟損失和恢復名譽的潛在成本等；三是事務所的正常利潤。
我國的審計收費目前并沒有全國統一的標準。國際四大事務所采用作為國際慣例的計時收費體系，我國的事務所大多采用計件收費方式，大多數的會計師事務所是通過與服務單位討價還價來決定費用，有的根據公司總資產來計算費用，也有的按營業收入和凈利潤的一定比例計算，缺少統一的收費標準，導致我國審計收費的地區分布差異較大，正是因為缺乏統一的審計收費標準，導致監督管理部門無法對其實施監督管理，這也是造成目前我國審計收費問題存在的主要原因。
（三）審計收費較低的金額。與國外事務所相比，國內事務所審計收費明顯偏低。之所以偏低，與我國近些年來會計師事務所的快速增長有關。隨著事務所的快速增長，原有的業務量卻沒有與之增加，他們想要在市場上謀求利益，尋求一己之位，唯有參與到價格競爭的行列中。
價格競爭向來都是市場主體為了爭奪市場份額而采取的一種手段，事務所作為市場主體的一部分，面對眼前不利的競爭形勢，也將不可避免地采取這一手段。我國注冊會計師審計收費標準與注冊會計師制度發展較為成熟的英美等國家相比，其收費標準明顯偏低，與目前審計項目的工作量和所承擔的風險相比，也是偏低的。相關文獻指出，我國的審計收費水平近幾年有明顯上升的趨勢，但是和國外事務所相比，我國事務所審計收費的現狀并未得到根本改變。
（四）審計收費信息機制的缺失。支付會計師事務所報酬的制定程序，有可能影響注冊會計師的獨立性，若支付會計師事務所的報酬由經營者決定就可能利用報酬的高低來對會計師造成影響，進而影響到會計師的獨立性。所以，非常有必要對會計師事務所審計收費進行披露監管。雖然證監會專門發布了《公開發行證券的公司信息披露規范問答第 6 號———支付會計師事務所報酬及其披露》，指出對支付給會計師事務所的報酬應進行披露。
但是仍然存在一定的缺陷，首先，對披露內容仍然過于籠統，不夠明晰；其次，沒有建立相應的保障披露行為有效性的機制，所以還不能夠幫助使用者進行更為有效的決策。
三、影響我國審計收費的因素
隨著我國經濟的高速發展，雖然我國的會計師行業起源于壟斷，但是會計師事務所和審計師事務所多了起來，逐漸出現了壟斷與競爭共存的局面。近年來，隨著“脫鉤改制”的完成，形成了社會審計內部激烈競爭的局面，我國會計市場基本具備了完全競爭市場的特征。
（一）行業競爭的結果。首先，隨著我國經濟的發展，會計師事務所的數量增長也較快。近些年，大大小小的事務所在我國逐漸開辦起來，雖然我國的公司企業數量也在明顯增加，但是限于我國的制度規定并不是每個企業都需要進行審計業務。因此，在這種激烈的行業競爭下，審計收費的價格自然不會太高；其次，注冊會計師行業是智力密集型的行業，其主要的產品是審計報告，物化產品只占有極小的比例，大多數為注冊會計師的智力投入。審計產品的質量又難以衡量，因此審計成本變動的空間非常大，這就給審計人員偷工減料提供了空間，價格的制定也就很隨意。
（二）交易價格和交易對象的掌握權。由于目前我國的審計市場是買方市場，供大于求，決定交易價格與能否滿足委托人的要求、與委托人的親屬度等非市場因素有關，加之我國審計收費沒有固定的標準，事務所之間為招攬業務而采取的競相降價，進一步將事務所置于價格談判的不利地位。同樣，在一個公平、有效率的市場中，交易雙方均有自由選擇交易對象的權利。
然而，通過我們接觸到的實例不難看出，交易對象的主動權一般掌握在委托人手中。我們通?？吹侥承┥鲜写蠊咀兏鼮槠浞盏臅嫀熓聞账?，卻很少看到事務所變更其所服務的公司。究其原因，仍然和我們上段所提到的買方市場相關。
總之，不難看出，無論是從交易價格還是交易對象的角度，都是委托方比較占據主導地位，這對審計獨立性存在著威脅，更重要的是不利于審計質量。
（三）有效需求的缺乏。根據經濟學原理，供求關系決定商品的價格，當市場的有效需求匱乏時，勢必會導致商品價格的下降。在審計市場中，對高質量審計需求的缺乏同樣會導致審計價格的下降。
一方面需求方一般為提供會計報表的一方，報表使用者，管理者可能為改善單位的管理，產生對外部審計的直接需求。
而以投機為主的投資者不會給報表的需求方帶來高質量審計服務的動力。只有成熟的投資者和債權人才可能受經濟利益的驅使成為提供高質量審計需求的經濟原動力。
但是我國目前的市場投資者多為投機型，所以在一定程度上造成了審計市場的有效需求不足；另一方面中國的審計市場是由政府一手培育和形成的，所以我國現階段的審計服務多數是為了滿足政策規定的需要。
這對于本來就需求不足的審計市場來說無疑使雪上加霜，如果事務所對價格有過多要求的話，無疑會對事務所的競爭產生不利影響。
種種原因導致了我國事務所審計收費的主動權掌握在買方手里。而這種買方市場的形成是造成我國審計收費價格低廉的根源。
（四）法制的不健全。在我國，雖然《刑法》、《公司法》等法規都對會計師事務所及注冊會計師的違規處罰做出了規定，但是對于民事賠償的責任規定仍是一片空白。有關部門對事務所和注冊會計師的違規違法行為的處罰比較輕，主要停留在警告、沒收違法收入、罰款、通報批評和暫停執業資格上。這使得我國注冊會計師民事賠償制度形同虛設，執行力度較弱，審計收費問題一旦產生，沒有相應的法律法規對其進行約束。所以，這就在很大程度上造成了審計人員不能約束自己，從而導致違規行為的發生。既然沒有相應的法律法規對其形成威懾，就使得會計師事務所在制定價格時很少考慮與防范審計風險所需要的審計成本，也就造成了審計人員在審計過程可能會不執行必要的程序，不收集必要的證據，在這種節省人力、物力的情況下，收費自然不會高。
四、審計收費對職業道德基本原則的影響
審計收費與審計質量之間相互影響，相關實證研究證明了審計費用與審計質量呈正相關關系，即事務所和 CPA 提供的審計質量越好，審計收費就越高，但過高的收費也可能使委托人選擇較小規模的事務所，并由此可能降低審計質量。就一個審計約定而言，審計費用隨事務所的不同而變化，事務所不同，提供的審計質量也不同，選擇了事務所就同時選擇了審計費用和審計質量。下面主要分析三種收費對職業道德基本準則可能產生的影響：
（一）低價收費對職業道德基本原則的影響。在承接業務時，如果收費報價過低，可能導致難以按照職業準則和職業道德規范的要求執行業務，從而對專業勝任能力和應有的關注原則產生不利影響。如果收費報價明顯低于前任注冊會計師或其他會計師事務所的相應報價，會計師事務所應當確保在提供專業服務時，遵守職業準則和職業道德規范的要求，使工作質量不受損害，使客戶了解專業服務的范圍和收費基礎。
（二）或有收費對職業道德基本原則的影響?；蛴惺召M可能對職業道德基本原則產生不利影響。不利影響存在與否及其嚴重程度取決于下列因素：業務的性質；確定收費的基礎；是否由獨立第三方復核交易和提供服務的結果。
或有收費是指注冊會計師的收費與否或收費多少以鑒證工作結果或實現特定目的為條件。注冊會計師應當評價或有收費產生不利影響的嚴重程度，并在必要時采取防范措施消除不利影響或將其降低至可接受的水平。
防范措施主要包括：
1、預先就收費的基礎與客戶達成書面協議；2、向預期的報告使用者披露注冊會計師所執行的工作及收費的基礎；3、實施質量控制政策和程序；4、由獨立第三方復核注冊會計師已執行的工作。
（三）介紹費或傭金對職業道德基本原則的影響。注冊會計師收取與客戶相關的介紹費或傭金，可能對客觀和公正原則以及專業勝任能力和應有的關注原則產生非常嚴重的不利影響，導致沒有防范措施能夠消除不利影響或將其降低至可接受的水平。
注冊會計師不得收取與客戶有關的介紹費或傭金。注冊會計師為獲得客戶而支付業務介紹費，可能對客觀公正原則以及專業勝任能力和應有的關注原則產生非常嚴重的不利影響，導致沒有防范措施能夠消除不利影響或將其降低至可接受的水平。注冊會計師不得向客戶或其他方支付業務介紹費。
五、完善我國審計收費的措施
（一）制定合理的審計收費標準
審計費用標準的制定可以借鑒國際慣例，根據公司的慣例、銷售收入、財務狀況、內部控制強弱和所處行業會計處理復雜程度等多種因素，事先預測出工作量和不同級別審計人員的配備需要，根據不同級別人員的每小時收費標準，來決定審計費用。具體地說，以成本作為出發點找出行業成本規律，從人力資源資源投入的角度來制定行業成本標準，以此規范價格秩序形成有序競爭?？紤]到我國不同地區經濟發展水平的差異，會計師事務所審計水平的差異，收費標準應該有一個上下浮動的空間，可以考慮規定審計收費的上下限，全國各地的 CPA 審計按照該標準執行，在標準的上下限之內收費。為了有效防止事務所之間的惡性競爭，其實際收費不得低于標準的下限。
（二）加強對會計師事務所和注冊會計師的監管
1、從行業內部加強對會計師事務所和注冊會計師的監管。目前，我國注冊會計師行業存在“聲譽”所有者虛位的問題，為解決這一問題，要明確注冊會計師協會的身份。我國注冊會計師協會并不能獨立地實施監督管理，因為它有著半官方半民辦的雙重身份。如果想要解決這一問題，加強行業自律，先要將其行政色彩抹掉，使它成為不受行政干預的獨立法人。與此同時，還應提供立法，賦予其相應的職責和權限，也為其監督和管理行業提供依據和保障。
2、從行業外部加強對會計師事務所和注冊會計師的監管。首先，要轉變政府監管角度。如上段所述，既然中注協作為獨立的法人對行業進行監督，政府就也應改變其之前與中注協對行業進行共同交叉管理的做法，將監管重點放在注協上；其次，鑒于我國大部分事務所審計水平較低，有必要從國內、國外會計師事務所中推選出一批高質量、高素質的會計師事務所，由這些事務所實施“補充審計”。這樣加強了會計事務所之間的相互監督，從某種程度上為健全對虛假會計信息的發現機制注入了新鮮的活力。
（三）建立審計收費披露制度。目前，我國現有的審計收費信息披露制度只局限于上市公司，且較分散，執行力度較弱，無法讓利益相關者取得有用信息。我們認為，應重新制定條文或修訂原有規定，務求完善、堅持集中性、詳細性和強制性披露，只有三者綜合才能保證對會計師事務所報酬披露的信息質量。信息披露主體應包括公司和會計師事務所，兩者的披露可相互驗證；披露的內容應盡可能詳盡，包括不同階段、不同項目的審計收費、審計時間、審計人員、收費標準等；披露方式可以使網站和報紙，也可由相關上級管轄部門確定統一的格式，關鍵在于存放的文本及位置能夠讓廣大信息使用者方便查閱。應推行會計師事務所對公司披露信息的確認制定。
（四）促進會計師事務所之間的兼并聯合
伴隨著事務所數量的增加，事務所之間的競爭也愈演愈烈。我國會計師事務所數量多、規模小、水平低、業務范圍窄，有些事務所甚至依靠驗資生存。
尤其是加入WTO 后，國際會計師事務所逐漸進入我國審計市場，這對我國不知名事務所的生存進一步構成威脅。相對于國際“四大”，不論在競爭力上還是在業務水平上仍處于劣勢地位，針對這種狀況，要想求得生存，事務所之間的合并顯得尤為重要。
只有這樣才能實現優勢互補，加大規模，提升競爭力。同時，也有必要在注冊會計師行業大力推廣誠信制度，實行“差別化”戰略。
樹立優秀會計師事務所、注冊會計師品牌意識，將事務所和注冊會計師劃分為不同的層次，信譽好的優質事務所可以實行較高的收費標準，而信譽較差的會計師事務所則相應的實行較低的收費標準。這樣，不僅能提供有差別、迎合客戶需求的產品，在客戶中樹立良好的形象，更可以形成和“四大”相抗衡的競爭力。
六、結論
通過上述對我國審計收費制度存在的問題及原因的分析，不難看出，在我國經濟飛速發展的今天，這些問題的存在無疑會給我國的發展帶來一定的困擾，因此完善審計收費制度顯得尤為重要。
主要參考文獻：
［1］李四能. 完善我國審計收費制度的對策研究. 宏觀經濟研究，2009.3.
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