近年來，我國包裝企業發展迅速，高效的內部控制在經濟增長中的積極作用越來越為我國包裝企業所關注，然而，我國大部分包裝企業在內部控制發展中，沒有形成特質、有效的內部控制文化，本文對現階段我國包裝企業在發展內控文化的過程中存在的問題進行分析，并從宏觀上淺析我國包裝企業內部控制文化的建設。
1 企業內部控制文化建設的內容
內部控制是指為了實現經營目標，一個經營主體或單位出于保護資產的安全完整，保證經營活動的經濟性和效率性，保證會計信息資料的正確可靠，在企業內部采取的一系列自我規劃、評價、約束、控制和調整等措施和方法的總稱。由此可見，內部控制不僅是面對過去實際過程的反饋性控制，也應該包括面向未來的前饋控制和過程控制，是貫穿于戰略控制、管理控制和作業控制的全面控制。
根據企業文化的特性和內部控制的特點，內部控制文化的建設包涵五個要素，即行為層文化、制度層文化、環境層文化、精神層文化和戰略層文化。[1- 2]
行為層文化建設的目標是使全體員工達成一致的行為取向和標準。行為層文化的建設須統一員工思想，提煉共同的價值觀，使員工的個人目標與期望同組織目標趨同。制度層文化實質上是一種“剛性”約束的機制保障。促使內部控制的各項配套設施具有補償和支撐的作用。制度層文化的形成須完善制度建設如建立健全強審機制，信息反饋機制和考評機制的建立等。精神層文化就是指組織在實施內部控制過程中，通過長期的宣傳，有效地將這種內控制度規范貫穿到企業共同的價值觀、企業倫理中去，并成為全體員工自我價值實現的依托。環境層文化在保障內部控制有效實施過程中起到潤滑劑的作用，它通過優化組織結構，將內控制度同組織的環境緊密結合，形成相對寬松的工作環境。環境層文化的建設須加強組織對內部控制的關注度，加大資金支持，成立內控部門等。戰略層文化的實現，是組織有意識引導的結果，是指將內部控制制度同企業長期戰略相結合，使員工自愿自覺為企業戰略目標的實現努力的人生價值觀。
2 內部控制與企業文化的契合分析
2.1 內部控制和企業文化統一于實現企業戰略目標。內部控制作為企業的一種管理手段，是目標導向的，貫穿于企業管理的整個過程。它既不是附加的，也不是外部機構強加的，而是同實體的經營運作緊密聯系的，其存在具有必不可少的理由。任何經濟實體內部控制的目標，總是和企業戰略目標一致，是總目標的具體化。企業文化指引企業經營的方向和使命，是其靈魂所在，是促進企業不斷拓展深化的精神動力。公司戰略的制定和形成，必以企業文化為依托，否則將不可能實現。
2.2 內部控制與企業文化的制定和實施的基礎相同。人是生產力中最活躍的主題和因素。內控制度的制定和實施需要由人來執行。企業文化的設計和制定，特質的文化的形成也離不開人的參與。企業的一切經營性或非經營性活動皆以人為載體，研究內部控制與企業文化的差異和趨同，首先應該研究“人”。企業文化作為一種共同默認的價值觀，我們可將其看作是企業的一種“軟設施”。相對而言，內部控制制度是一些規范，是比較“剛性”的，公司的各項規章制度要想被遵守，并上升為全體成員的一種自覺性行為，就須將控制意識植入全體成員的潛意識中，即將內部控制硬規范與企業文化軟約束相融合，才能達到有效控制的目的。
2.3 內部控制與企業文化在內容上存在交集。內部控制主要包涵“硬控制”和“軟控制”兩大內容?！坝部刂啤笔侵钙髽I遵照相應的內控規范，結合企業自身發展的特點，而建立起來的一整套包括方針、政策、程序的規范性的制度體系?！败浛刂啤笔侵腹靖邔庸芾碚叩墓芾盹L格與經營理念、趨同的價值觀和企業發展歷程、傳統等體系形成的一種對員工行為的隱性約束。企業文化在作用方式和表現形態上，也是一個包含意識形態、物質和制度形態的綜合體系。二者在內容上有交叉。
2.4 內部控制與企業文化在動態發展中相互作用。內部控制和企業文化都是隨著企業的發展而不斷地深化發展的，具有動態性。而企業文化對內部控制的作用在于：企業文化越強，組織越可能有較強的意識。下圖用象限的形式，說明了企業文化和內部控制在動態發展中的關系[3]?！?】
因此，只有建立并不斷地維持有效的文化，并將之與內部控制相結合的企業才能生存和成功，沒有有效的文化，企業會很快走向衰退。
2.5 內部控制和企業文化建立與實施的共同點：自上而下。雖然內部控制系統的設計相對于不同性質和行業的企業會存在差異，但是各管理層在不同企業的內部控制系統中的職責和地位基本相同[4]。公司內部控制制度的構建和設計主要由公司的高層管理者負責，而后將較為具體的執行工作和監督工作向下層指派。同樣，企業文化的形成首先是源自于公司高層的管理理念同社會環境、文化以及個體目標之間的溝通和配合，并逐漸成為組織中共同的價值和行為體系。這也是內部控制和企業文化的重要交叉和融合點。
3 我國包裝企業在發展內部控制文化中存在的問題
3.1 行為主體欠缺。首先，由于國家投入力度和從事包裝人員的薪酬待遇較低，我國包裝行業的包裝專業人才比較缺乏。目前，包裝行業專業技術人員僅占總數的 2%左右，這遠低于全國工業企業 6.8%的平均水平[5]。而沒有系統培訓的非專業人員無論從知識結構還是戰略規劃等方面都是欠缺的。這對形成統一的價值體系和理念，以引導管理層和執行層的行為來說，無疑是空談。其次，我國包裝行業的高層領導對內部控制認識不足：一是，一部分人習慣于甚至滿足于傳統的經營管理方式，認為只要能規范化操作就行了，不必考慮是否先進。二是，雖然大家意識到改革的必要性，但容易片面強調改革組織結構的重要性，忽略了控制方式的跟進和強化。這對內部控制文化形成是一個極大的障礙。
3.2 制度建設靜態化。制度是文化有效貫徹和實施的一個保障，我國包裝企業在構建內控文化中最大的一個問題就是———制度建設的靜態化。組織內部更多地重視規范和體系的建設，如行為規范，業務流程，規章制度和崗位職責等方面的建設和完善。這種注重規范和體系的思想，對于內部控制要素的功能，內容以及適用性等方面往往關注不夠。靜態的內部控制不會自動轉化為動態的內部控制，因而也很難產生實效[6]。
3.3 內外部環境惡劣。從外部環境上看，我國包裝行業缺乏有效的包裝立法，包裝產權意識，缺少交叉性的行業和組織，這就使得行業發展不規范，缺乏有效的制衡和監督機制。從內部環境上看，我國包裝企業中普遍存在著管理者越權、多頭領導現象比較嚴重，權、責、利劃分不明顯，內部控制的執行力不夠等現象，直接導致內部控制的有效性得不到保障。
3.4 核心能力缺失。精神層面，我國包裝企業同其他行業特點相近，主要是局限于短期目標的實現，利潤的增加，而忽視了“核心價值觀”的提煉和培育，沒有自上而下形成共同的價值體系，對核心能力的構建方向模糊，導致包裝的“溢價”不能很好地體現，缺少長遠規劃，因而競爭力不強[7]。
3.5 戰略規劃不明。目前，我國包裝行業的高層領導，對自身企業的發展及定位不清晰?，F階段，包裝行業普遍存在一個現象，對銷售增長率高，市場占有率低的包裝實業、包裝貿易、包裝傳媒等在沒有核心優勢和大規模資金注入的情況下，發展艱難，很難成為“明星”業務[5]。
4 完善我國包裝企業內部控制文化建設的建議
4.1 加強人才培養。從經濟學上來說，需求和供給是相互影響的關聯方，針對我國包裝企業人才短缺、技術落后生產率低的情況，應從以下幾方面入手①積極引進外部專業人才，加強對核心員工的薪酬管理。②了解核心員工的需求，提出合理的方案，并定期隨著核心員工對薪酬項目的變化作出相應調整。③倡導政府、高校、企業合力共建包裝研究中心，為企業和相關產業培養優秀人才。④強化激勵機制，實現激勵內部化，以改變管理者的偏好來達到促使管理者努力工作的目的。
4.2 明晰戰略選擇。宏觀上，發展綠色、清潔包裝。隨著我國包裝行業正步入微利時代，同行之間的競爭也日益激烈。面對歐盟正執行的“環保包裝制品的回收率要達到85% 以上”的標準我國包裝業正面臨嚴峻的考驗，綠色包裝產業發展也將日漸重要。微觀上，①發展集中化戰略?？v觀國際市場，一是我國包裝企業在成本上不占有任何優勢[8]，二是包裝市場屬于典型的零散型市場，故而發展成本領先不可行，發展差異化也不足以支撐企業的發展。這種情形下，面向大客戶、特種行業的集中化戰略是我國包裝企業的較優選擇。②拓展“包裝”的內涵，我國包裝企業不應將包裝的含義僅僅局限于針對產品的外在、實物包裝，還應將視線集中于對包裝媒體，包裝咨詢、包裝服務的方向，企業為包裝對象提供的是一種“理念”，不僅僅是外在的物質包裝。
4.3 深化理念設計。高層管理者應根據本企業的特點，適時建立控制文化研究會之類的研究團體。對包裝的行業特征、使命、遠景和戰略進行分析，并提煉出科學、簡練、準確的核心價值觀，不斷地培養、堅持宣傳、不斷實踐并完善。以核心價值觀為中心，對相應的典型人物和典型案例進行宣傳，并構建一種能復制與放大組織核心價值觀的機制與策略。
4.4 組織行為規范。規范我國包裝企業在發展過程中管理混亂、治理失調局面。具體可從以下幾點著手：①倡導建立區域行業聯合體，提高議價能力和共同抵御風險的能力。②建立和完善本企業的內部績效考評體系。③加強和完善監督機制，降低不確定性和不規范行為。④整合企業內部資源，重視利潤單元的打造。
4.5 高層積極引導。在提煉出“核心價值觀”之后，高層領導者要積極地向中層管理者、員工宣傳灌輸，自上而下，最終，形成一種核心價值體系和共同的愿景。
5 結語
高效的內部控制文化是企業發展的助推器，是組織發展的軟實力。本文結合包裝企業的特性，綜合內部控制和企業文化建設的特點，在內部控制文化觀基礎上從人才、戰略、理念、規范和引導五個步驟為我國包裝企業內部控制文化的建設進行初步分析和探索。如何有效地將上述觀點同我國包裝企業發展的環境相結合，以及如何把控內控文化的適用性及效度是下一步將要研究和討論的論題。
參考文獻：
[1]盧昌崇.管理學[M].東北財經出版社，2009，1.
[2]張偉.文化視角下的內部控制內涵分析[J ].2009\\(8\\):34- 35.
[3]Li.Y,Organizational Learning, Internal Control Mecha-nis ms , and Indigenous Innovation, The Evidence from China[J ].IEEE Trans actions on Engineering Management,2010,1,pp:45- 52.
[4]謝志華.內部控制:本質與結構[J ].2009，12:70- 75.
[5]羅亞明.我國包裝企業內部控制存在的問題及其對策研究，包裝論壇，2005，3：51- 53.
[6]王竹泉.企業文化 + 控制結構：內部控制要素新二元論[J ].會計研究，2009，10，pp:790- 800.
