一、引言
上世紀 90 年代,美國 COSO 委員會發表了迄今為止研究內部控制問題的經典文獻---《內部控制整體框架》. 2002 年美國頒布的《薩班斯-奧克斯利法案》以及 2004 年 COSO 頒布的 《企業風險管理---整體框架》進一步強化了內部控制的監督要求,這些舉措引發全球對內部控制的關注.
2008 年 6 月 我國財政部等五部委聯合頒布了《企業內部控制基本規范》,2010 年 4 月 26 日 又頒布了 《企業內部控制配套指引》, 該指引要求上市公司對內部控制有效性進行自我評價并披露年度自我評價報告,由會計師事務所對內部控制的有效性進行有效審計. 《企業內部控制基本規范》及其配套指引的發布,是我國企業內部控制制度建設的重大舉措,標志著我國內部控制制度建設取得了重大進展.
近年來, 企業在內部控制失敗的案例屢屢出現,2013 年, 震驚全國的光大證券"816 事件",充分暴露出該公司忽略長遠發展的短視行為及其內部控制存在的缺陷. 價值管理是有效實施內部控制的一種方法, 現階段管理人員為追求短期效益, 忽略價值管理在內部控制中的作用, 嚴重損害了企業的長遠發展. 基于實現企業長遠發展這一目標, 本文從價值角度探討如何完善內部控制, 同時在內部控制的每個節點上都圍繞目標展開生產經營活動.
二、 基于價值管理的企業內部控制目標
企業的生存與發展是內部控制的最終目標,而企業的生存與發展則體現為 EVA\\(Economic Value Added\\)的創造. EVA 作為衡量和評價企業績效的一個指標,可以用來評估企業內部控制實施的效果. 本文把 EVA 作為企業內部控制的目標主要基于以下考慮:
首先,EVA 能夠評價內部控制的實施效果. 作為衡量企業價值的指標,EVA 是調整后的企業稅后凈營業利潤減除企業全部資本成本后的余額, 它反映了企業資產的盈利能力,可以作為一個衡量企業價值的指標來評價內部控制在企業中的實施效果. EVA 對企業的資本成本考慮的比較周全,這也就要求內部控制要重視成本效益這一原則,使內部控制在實施的成本與預期效益之間進行權衡,即適當的成本實現有效的控制,從而有利于合理配置資源和提高資本使用效率.
其次,從股東的角度考慮. 以 E-VA 為 目標的內部控制符合股東對企業價值管理的要求,即股東對內部控制實施實質的要求. 企業的會計利潤大于零并不代表企業保值或者實現增值,而減除掉企業資本成本后的 E-VA 能夠比較恰當地反映企業真實的盈利狀況,并且考慮了股權資本的成本,項目投資的凈現值就能夠代表股東財富的增加,這也就實現了項目凈現值最大化與實現股東財富最大化等同.
再次,EVA 不僅可以全面評價內部控制實施的效果,還能提高內部控制質量. EVA 指標體系可以把對各部門的目標設定、績效評價、激勵機制和考核進行結合與分析,從而較為準確地傳遞各部門的業績信息,它鼓勵企業各部門的管理者在實施內部控制時像關心短期利潤一樣去關注公司的長遠發展和長期價值的創造,例如科技創新、新產品的開發、人力資源的開發與管理、社會效益、環境保護等. 總之,以 EVA 為核心的評價指標體系具有較強的綜合評價功能,可以全面評價內部控制實施的效果 .EVA 可以反映企業價值是否增值 ,所以 可 以 直 接 將 內 部 控 制 與 EVA 掛鉤, 即以 EVA 作為企業內部控制的目標.
三、 基于價值管理的企業內部控制手段
將價值鏈作為實施內部控制的一個載體, 把內部控制與價值鏈相結合是完善內部控制的一個手段.
價值鏈是一個將具有增值功能活動連接起來的鏈條, 這些活動是產品從最初的原材料到最后到達顧客手中的整個過程. 有的學者提出"分析價值鏈的最佳層次是業務單元 ,而非業務部門或公司整體", 相應地,實施內部控制的切入點正是價值鏈上的每一個小的業務單元, 要全面完善內部控制, 就需要將內部控制貫徹到價值鏈中去. 這是基于如下兩點考慮: 一是內部控制和價值鏈管理的最終目標相同, 即實現企業的價值增值,在業務活動層面,價值鏈 上 的 活 動 構 成 了 內 部 控 制 的 對象. 二是在體系構建層面,價值鏈管理中價值鏈的分析與優化與內部控制的設計與改進密切相關.把價值鏈作為完善企業內部控制的手段,其原因主要有以下幾點:
首先, 價值鏈和內部控制的目標相同,都是實現企業的價值增值,即創造盡可能多的 EVA. 價值鏈和內部控制的管理范圍都滲透到了企業生產和經營活動的每個方面. 價值鏈上的價值活動構成了內部控制的對象, 企業中的人、財、物和在企業經營管理過程中的所有活動構成了內部控制的客體. 企業生產經營過程的各個環節中都存在價值的流動, 而這些活動都在內部控制的控制范圍之內, 即內部控制與價值管理的范圍滲透于企業的各個方面.
其次, 價值鏈管理活動與內部控制對象之間的關系, 決定了價值鏈管理活動構成內部控制在價值鏈管理上的特定對象.
再次, 從內部控制的發展歷程來看, 內部牽制是內部控制最初的作用, 隨著市場的發展與競爭越來越激烈, 企業如果想長遠發展僅僅只 維 持 好 內 部 牽 制 還 是 遠 遠 不 夠的, 此時內部控制則需要強調企業在運作程序或業務方面的控制 ,即需要將內部控制融入到價值鏈的各個活動中.
最后,隨著現階段企業在價值理論方面的研究不斷發展,以及內部控制在范圍上的擴大和在控制方法上的完善,內部控制理論極大地推動了價值理論的發展,加深了人們對企業價值的認識. 企業價值是一種整體價值,它由管理系統、資源、未來發展機會、風險等因素所決定. 內部控制是從多維度、 多視角強調整體控制,在確保以現有資源獲取最大企業價值上起著重要作用. 可以說,內部控制與企業價值理論在日漸完善,并且內部控制的最終實施階段成果與管理環境、組織形式和價值目標有緊密的關系. 而且在二者最終目標上都是實現 EVA. 因此從理論上說,內部控制與價值鏈管理都是為實現企業目標而設計的兩種管理方法,通過將兩者進行整合,可以更好地實現企業價值增值的目標.
四、 基于價值視角內部控制的完善措施
為更好地實現企業可持續發展,從價值管理的角度進一步完善內部控制要做好如下幾點:
首先,明確企業的目標,并相應制定內部控制的目標. 即要以實現企業的長期價值增值為目標, 規避企業的短視行為.
其次, 從價值方面完善企業內部控制.對采購、生產以及銷售等環節加強監控, 確保內部控制在企業價值鏈的各個環節得到有效實施. 具體措施包括:\\(1\\)把價值鏈上的活動作為內部控制的實施控制對象;\\(2\\)將價值管理與內部控制在績效方面掛鉤;\\(3\\)對價值鏈進行全面分析, 并以此來設計企業的內部控制;\\(4\\)在不斷優化價值鏈的過程中相應改進內部控制, 保證企業股東、 管理者和其他利益相關者之間利益的有效均衡, 并且把企業內外部各環節上的價值活動協調好, 使價值鏈上的生產經營活動的運行更加順暢, 最終幫助企業價值最大化目標的達成.
再次, 規范內部控制信息披露的內容. 不能對公司內部控制存在的問題泛泛而談,忽略了實質性內容,披露的內容應該更具有針對性.
最后, 健全企業內部控制的監督機制. 企業一切業務活動均要按照授權進行, 持續監控和定期評價內部控制的有效性, 保證企業的生產經營活動協調、有序、高效的進行,進而達到有效控制風險和防范舞弊的目的.
五、結束語
本文通過對內部控制在價值管理方面的缺陷分析, 結合內部控制的目標以及對完善企業內部控制手段的分析,針對現階段內部控制存在的不足,提出了從價值角度進一步完善企業內部控制的建議. 在企業的生產運作過程中, 應該將內部控制全面貫徹到企業價值鏈的所有活動中去, 并且要加強內部控制在企業生產運作各個環節的執行力度.
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