在西方金融學研究中，率先引入了"道德風險"的概念，經引申和拓展之后，已應用到了社會生活的許多領域，并成為人們能夠普遍接受的倫理價值追求。近年來，有關"道德風險"與審計實踐相關性的研究成果不斷涌現，兩者之間的結合也越來越緊密?？梢哉f，審計道德風險正在成為審計工作的重要威脅，一些審計人員為了最大限度地提高自身效用，會違背職業道德擾亂審計秩序，破壞審計規則[1].而實際上，這種風險的存在與契約的不完備性有關，那些擁有信息優勢的一方（比如違背審計道德的審計人員） ,會借助更完備的信息采取隱藏性的行動，使處于信息劣勢的一方遭受損失。當然，需要注意的是，審計道德風險的存在并不對市場類型加以區分，無論是新型市場還是成熟市場，只要失去了監督和約束，它就會在任何環境中發生。因此，需要尋找審計風險的誘因和生成機制，采取措施有效規避風險，以促進審計事業的健康發展，保證審計工作的暢通和高效。
一、審計道德風險的破壞性與重要性。
在市場經濟條件下，現代企業的生存和發展方式需要進行強化和創新，尤其在對國民經濟形成顯著推動作用的條件下，更是要對自身的管理方式和運行模式進行深化和優化，最大限度地發揮在經濟建設中的地位和作用。為此，需要加強對企業的經濟監督，通過審計工作的機制創新，促進現代企業的良性發展。但是，在多種因素的影響下，在現代企業中引入審計道德風險，除了能發現風險的發生機制外，還能在規避風險方面獲得更多有益的啟示。
（一） 審計道德風險的破壞性。
1. 在審計實踐中，注冊會計師無論借助任何技術方法進行審計，都應以職業道德為支撐點，只有在道德的約束下，注冊會計師的審計質量才能得到最基本的保證。大量的審計實踐表明，在大多數的審計案件中，如果存在一些問題，并不是因為技術或者程序的失誤造成的，而是審計主體在審計行為與審計態度方面與審計工作的道德要求相悖。所以，在關注審計技術與審計程序的同時，還要對審計主體的自身行為給予關注，對產生的審計主體的道德問題進行糾正和剔除?？墒?，在傳統的審計模型中，對違背道德的行為產生的風險并不能給出解釋，即便是企業和審計主體之間存在串通舞弊的可能，也難以在出具的審計報告中找到漏洞。從這個角度講，在審計風險中引入道德風險因素是十分必要的。
2. 道德作為個體發自內心對自身行為的約束，對外部監督的要求很低。同時，道德具有持續性和經濟性，每時每刻都會起作用，且效率較高。
從某種意義上講，道德對個體的約束較之于制度約束更為明顯。在審計領域中，道德是審計風險形成的重要因素和內生性變量。也就是說，為了降低審計風險，通常要從降低道德風險處開始。
否則，即便審計方案制訂完美、審計過程設計精確而完整，審計準則和程序都十分客觀，在道德風險的沖擊下，也難以產生應有的審計效果。這是因為，無論是管理層面還是技術層面上的風險，即便其是不可避免的，但只能影響到微觀層面，也能夠找到和建立克服這一不良后果的制度規范與對應措施[2].可對道德風險而言，對社會產生的影響通常是宏觀層面的，其不良影響會對社會信用造成不可逆的沖擊。所以，在審計風險實踐中引入道德風險，將其作為審計分析的變量具有十分重要的檢驗意義。
3. 人類社會發展到今天，法律和制度起到了良好的規范和示范作用。但是，不可否認的是，任何法律都是不完備的，都是針對特定的時期、特定的群體和特定的事物發展規律制定的，不存在放之四海而皆準的法律體系。否則，法律如果具有絕對完備性，在面對任何一個案件時，法律的執行者都可以按照法律要求明確無誤、沒有偏差地推斷其犯法緣由和定罪依據。而事實上，這種情況的出現本身就不是絕對的，從結論推斷前提就可以獲知---法律的作用十分有限。更多的時候，無論對犯法執行什么樣的懲罰，還是界定何種行為違背人類社會的既定規則，除了法律之外，還要"求助于道德",借助道德對社會事務進行衡量和評判[3].但是，即便如此，因道德而引發的風險還是不可完全規避，尤其在相對穩定的法律面前，經濟社會的不斷發展和進步，會促使越來越多的難以預料的事件接連發生，這就給道德風險的產生提供了土壤。在審計實踐中，由于難以將所有行為都視為違法行為，也無法對所有可能的違法行為進行懲罰。在這種情況下，就有必要引入審計道德風險，并對其加以關注和研究，以免出現審計不足的現象，對審計活動造成不必要的破壞。
（二） 在審計中引入道德風險的重要性從前文的分析中可知，審計道德作為對審計從業人員的從業意識考查和道德衡量，能夠對審計結果產生直接而深遠的影響。審計道德風險的出現源于注冊會計師為了自身利益而對審計報告使用者做出的利益損害，從本質上講，和會計師事務所對自身經濟利益的追求相適應，也和現實經濟制度的缺位與行業的自律懈怠直接相關。因此，在審計中引入道德風險是十分重要的[4].一方面，能夠對審計道德風險的欺騙性做出更明確的預估，了解其具有主觀故意性、喪失原則性和嚴重危害性。比如，審計道德風險能夠造成審計信息失真，對企業的經營決策產生誤導； 另一方面，審計道德風險的存在實際上已經縱容了違規違法與經濟犯罪行為的發生，一些審計人員會在利益的驅使下與犯罪主體聯合，通過合謀謀取更多不當利益，使利益的真正歸屬方受到傷害。
二、審計道德風險的生成機制。
審計道德風險會對企業、行業和整個社會造成危害，也會嚴重削弱審計隊伍的戰斗力，毀壞審計隊伍的形象，影響審計部門的權威和公信力。
因此，有必要對審計道德風險的生成機制進行研究，發現引起風險的各類因素。只有這樣，才能有針對性地維護會計師事務所和從業人員在社會中的形象，避免給社會造成更多的惡劣影響[5]總體而言，審計道德風險的生成機制主要源于內生性的契約缺位、市場結構不合理、信息不對稱、不正當競爭壓價下的交易風險均衡、較低的法律責任等五個方面。
（一） 內生性的契約缺位。
從社會學的角度講，如果預期違法成本低于違法收益，或者違規成本低于因違規而得到的收益，理性經濟人就會在違法違規和道德追求之間做出"有利可圖"的決定，踐踏審計原則、破壞審計市場。這種內生性的契約缺位通常會導致審計事務所或審計師做出違法失信的行為。對委托人來說，也難以借助簽訂完善合同的形式，對代理人行為加以有效約束，以保證其利益不受損害。實際上，在會計體系中，對倫理道德的考量往往要對會計師行為所引起的利益沖突與失序加以研判，這種倫理秩序也是在利益相關者的利益沖突之下，通過反省和內心爭斗逐漸形成的（通常被看作是"實踐的明智"） .
（二） 市場結構不合理。
在規避審計道德風險的過程中，審計行業協會能適當彌補其契約的不足，協會能在某種程度上對注冊會計師的獨立性與審計質量進行監督管理，為其提供必要的指導和約束。但是，由于越來越多的企業已經引入了現代企業制度，上市公司規模越來越大，如果缺乏了對高質量審計的需求，企業管理層就會掌握審計委托權，這種不合理的市場結構，極易導致企業選擇事務所的空間無限增大，審計市場就會成為"檸檬市場","劣幣驅逐良幣"的現象就可能發生，那些提供低質量審計的事務所就會大受歡迎，相反，那些能夠提供高質量審計的事務所就會被"驅逐",其市場份額也會逐漸萎縮。結果是審計質量的提高和審計市場之間彼此剝離，審計師的聲譽機制越來越差，審計市場長期處于失靈狀態。
（三） 信息不對稱。
與會計師稅務所相比，被審計單位會擁有更充足的會計信息。在審計工作中，任何一家企業的賬目在接受會計師審核時，通常只提供樣本，而不是所有資料和信息，加之會計師對被審計單位的運作存在認識上的誤區，審核時間有限，信息不對稱就在所難免[6].這樣一來，審計工作能否真正地發現問題就不得而知了。此外，在現實世界中，無論是會計師還是被審計單位的相關人員，都是有限理性的"經濟人",在信息不完全和不對稱的情況下，極易為了追求自身效應最大化而產生欺瞞的動機，一旦有機會，就有可能借助不正當手段來獲取非法利益。比如，對上市公司來說，由于信息不對稱會出現"內部人交易"的情況，這種行為實際上與盜竊別無二致，都是在利益相關者不知情的情況下做出的違背人們意愿、獲取他人財物的行為，只不過在新的社會經濟關系條件下衍生和演化而已。
