一、審計獨立性內涵

審計獨立性是注冊會計師發表公正客觀的審計報告的基礎，一旦審計獨立性缺失，注冊會計師發布的審計報告就無法反映上市公司發布的財務報告的真實性，注冊會計師審計工作就變得毫無意義，因此注冊會計師審計獨立性受到學界的廣泛關注。莫茨和夏拉夫（1961）認為，審計獨立性包括實務人員獨立和審計職業獨立兩個方面，其中實務人員獨立是指審計人員在制定審計計劃、實施檢查業務、編制審計報告的過程中保持恰當態度的能力，審計職業獨立是社會公眾對注冊會計師行業的整體印象。托馬斯·G·希金斯（1962）對審計獨立性內涵作了進一步的深化，他認為注冊會計師審計獨立性包括實質上的獨立和形式上的獨立，實質上的獨立是指注冊會計師在執行審計業務的過程中，不依賴和屈從于外界的壓力，形式上的獨立是指注冊會計師和被審計單位，沒有任何的經濟利益關系。實質上的獨立和形式上的獨立強調的重點不同，但在注冊會計師審計過程中缺一不可，任何一種獨立性的缺失都會導致注冊會計師發表的審計報告缺乏公信力。

二、我國注冊會計師審計獨立性的影響因素

（一）委托代理關系失衡影響了審計獨立性

在企業所有權與企業經營權分離這種制度下，企業所有者希望盡量地降低企業的代理成本，而企業經營者希望以很小的代價獲得更多的享受和薪酬等。由于企業所有者和企業經營者存在著利益沖突，企業所有者聘請獨立的注冊會計師來監督審計企業經營者的受托責任履行情況，減少企業所有者和企業經營者之間的信息不對稱，保障企業所有者的利益。然而，由于我國上市公司內部人控制以及國有股股東缺位現象嚴重，原本屬于企業所有者的會計師事務所聘用權轉到經營管理者手中。在上市公司審計的過程中，公司的經營管理者既是注冊會計師審計業務的委托人，又是注冊會計師審計的對象，在這種情形下，注冊會計師事務所的收益嚴重依賴于上市公司的經營管理者，如果注冊會計師事務所不按照公司經營管理者的意愿發表審計報告，公司的經營管理者會以變更會計師事務所相威脅，注冊會計師事務所在考慮自身利益的基礎上，只能按照公司經營管理者的意愿來發布審計報告。對于一股獨大的上市公司，公司的所有者一般又是公司的經營管理者，同樣存在著審計委托人同時又是審計對象這個問題，這是不完善的公司治理結構扭曲了委托代理關系造成的，嚴重地影響了注冊會計師審計獨立性，使得注冊會計師不能公正客觀地發表審計報告。

（二）注冊會計師職業道德影響了審計獨立性

目前，我國施行注冊會計師考試準入制度，每年舉行的注冊會計師考試為我國注冊會計師行業提供了大量的專業人才，為我國注冊會計師行業快速發展奠定了堅實的基礎。注冊會計師考試制度著重考察的是注冊會計師的專業知識，對職業道德方面的考察則有所欠缺，致使我國注冊會計師職業道德參差不齊。我國注冊會計師的監督機制和懲罰機制也不夠完善，職業道德不佳的注冊會計師，在執行審計的過程中可能會抱有僥幸的心理而與上市公司管理者合謀，對于虛假的財務報表出具無保留意見的審計報告，以此來謀求自身的經濟利益或者其他方面的好處，這無疑嚴重影響了注冊會計師審計獨立性。

（三）我國會計師事務所的自身特點影響了審計獨立性

國際四大會計師事務所在全球范圍內擁有大量的客戶，某個單一的客戶給事務所帶來的收入在總的審計收入中所占的比重很小，因此大會計師事務所會更加注重審計報告的質量，維護會計師事務所的品牌形象，而不會擔憂發布真實客觀的審計報告，會得罪客戶從而失去這一客戶。相較于國際四大會計師事務所，我國注冊會計師事務所呈現規模小、數量多等特征。規模小的會計師事務所客戶數量就少，失去某一客戶，特別是較大的客戶對事務所的整體收入會造成顯著的影響，因此，規模小的會計師事務所會為了留住客戶而對客戶予以妥協，使得注冊會計師審計獨立性缺失。除此以外，規模小的會計師事務所會采用低價收費、與企業經營管理者共謀等手段來招攬和保留客戶，從而獲得更多的收入，受利益驅使的會計師事務所可能會出具不公允的審計報告。

三、提高我國注冊會計師審計獨立性的對策

（一）完善公司治理結構，改進委托代理模式

不斷完善以董事會為中心的公司治理結構，健全上市公司內部監督機構，強化董事會和監事會對公司管理者的監督和制約作用，保證聘用會計師事務所的權利最終落在董事會的手中，而不是管理者的手中。對于一股獨大的上市公司，為了防止大股東對會計師事務所審計業務獨立性的影響，可以借鑒專家學者提出的證監會或交易所委托模式、審計委員會委托模式等委托模式，來保證會計師事務所的審計獨立性。證監會或交易所委托模式是指上市公司付費給證監會或交易所，由證監會或交易所來委托會計師事務所對上市公司進行審計的模式；審計委員會模式是指主要由外部獨立董事組成的審計委員會，委托會計師事務所對上市公司進行審計的模式。這些審計委托代理模式都可以切斷會計師事務所和上市公司管理者之間的利益關系，防止會計師事務所受到上市公司管理者的影響，從而保證了會計師事務所在審計過程中的獨立性。

（二）不斷增強注冊會計師的職業道德

為了提高注冊會計師行業整體的職業道德，對于有意愿加入注冊會計師行業的人，開設職業道德教育課程，提高會計師行業的準入門檻，在學習完課程并且考核合格以后才能參加專業階段的考試。對于已經執業的注冊會計師進行定期的職業道德教育，增強注冊會計師的獨立性和正直性，進一步確保他們在審計工作中發布不偏不倚的審計報告。針對注冊會計師行業，探索建立注冊會計師聲譽監督機制，加大對違規出具虛假審計報告的相關責任人的懲處。對于出具虛假審計報告造成嚴重后果的，應當對注冊會計師個人以及所在會計師事務所處以高額的罰金，來彌補投資者的損失，同時終身禁止嚴重違規的注冊會計師再進入注冊會計師行業。

（三）規范會計師事務所審計收費，加強會計師事務所監督力度

鑒于我國審計屬于買方市場，會計師事務所之間存在著壓價競爭等現象，我國政府可以探索制定統一的審計收費標準，會計師事務所根據實際情況參考收費，規范會計師事務所收費，避免會計師事務所之間的不正當的價格競爭對審計獨立性的影響。加強對會計師事務所的監管力度也是防止會計師事務所獨立性缺失的重要手段。在對會計師事務所監管過程中，不僅要發揮政府相關部門對會計師事務所監管的主導作用，也要發揮會計師事務所之間的相互監管作用。在會計師事務所之間的相互監管方面，我國可以借鑒西方國家采用的同業互查制度，即每一家會計師事務所審計質量都要受到另外一家合格的會計師事務所的檢查，這種制度發揮了事務所的專長，對提高審計獨立性具有明顯的正面作用。

參考文獻

[1]袁鳳林。審計獨立性研究述評[J].生產力研究，2012（2）。
[2]周竹梅。上市公司審計的政府委托模式初探[J].會計之友，2006（1）。
[3]蔣品洪。注冊會計師審計獨立性研究：反思與突破[J].財會月刊，2010（9）。
[4]張斌芳。我國審計獨立性研究初探[J].中國證券期貨，2012（12）。