一、政府績效審計風險的含義及特征

（一）政府績效審計風險的含義.政府績效審計風險是指政府審計機關對審計對象的經濟性、效率性、效果性等有關事項進行監督評價后，遭受損失或不利結果的可能性。

可以從兩個方面理解政府績效審計風險的含義：一方面該風險是審計人員在政府績效審計過程中采用了不恰當的審計程序和審計方法，或對審計對象進行了錯誤的估計、判斷，導致發表不當審計意見，以至于受到利益相關者的批評控訴，并遭受某種損失的可能性；另一方面該風險是包括利益相關者在內的社會公眾基于其了解的客觀情況和作出的理性判斷，認為審計機關發表了不當的績效審計意見，由此對審計機關表示質疑和批評并要求審計機關承擔責任的可能性。

（二）政府績效審計風險的特征

1、社會影響范圍更廣，風險類別更加多元。

首先，政府績效審計屬于政府行為，一旦發生審計風險，其造成的后果要比民間審計嚴重得多，社會影響范圍也要廣泛得多；其次，政府績效審計的風險不僅僅是審計機關自身業務上的風險，它與整個政府機構密切相關。此外，政府績效審計的風險是多元的，它和政治風險、法律風險、社會風險、經濟風險等緊密地聯系在一起。

2、審計主體和審計對象特殊，風險更加突顯。

對注冊會計師而言，可以通過判斷風險高低來考慮是否接受審計業務，當風險超出其能力范圍時可以選擇拒絕接受，規避風險；而政府績效審計的執行主體是國家審計機關，接受和完成審計任務是其職責所在，這一點上審計機關不能以規避風險為由拒絕接受審計任務，更多的是承擔公共義務。

3、審計方法繁復，風險成因錯雜，不易控制。政府績效審計由于自身的復雜性，所采用的審計方法不僅包括審計的一般方法，還有其特有的審計方法，如采訪調查、座談會、線性規劃分析、邏輯分析等。

這些審計技術和方法在具體操作過程中易受不確定因素的影響，使績效審計風險的成因變得錯綜復雜，所以對風險的控制尤為不易。

由于審計風險因素的廣泛性，審計主體必須在審計程序的各個階段、各個環節進行質量控制和風險管理；但是因此花費的成本較大，而成本越大，審計效率則越低，不利于完成審計任務的進度。

二、我國政府績效審計風險控制存在的問題

（一）績效審計風險控制觀念比較陳舊。

風險意識是評估和控制風險的重要內容，我國政府績效審計人員存在風險控制的觀念陳舊、風險控制意識不足的問題?？冃徲嬋藛T可能認為選擇存在具有較大風險的政府組織或項目進行審計，提供出有效的改進政府管理的審計意見，被審計單位在財務和管理等方面的績效改進就會越大，就能得到上級審計機關和政府的認同與評價，社會公眾也會認為這次審計效果明顯。

出于這種心態，審計人員容易產生投機行為傾向，在選擇績效審計對象時，會偏好選擇可能存在具有較高管理風險的單位和項目。然而，較高的管理風險意味著審計對象的重大錯報風險也較高，整個績效審計的風險也將增加。在風險控制意識不足的情況下，風險一旦超過審計人員可接受的水平，將帶來極大的危害。

（二）缺乏高素質的績效審計人員。

主要表現在：（1）一部分人并沒有經過專業完善的培訓和學習，其理論知識和實踐經驗均不足。審計人員對金融、保險、高科技等特殊行業的業務經營情況及相關知識了解不夠。有些風險的產生是由于計算機應用水平難以滿足績效審計工作的需求，使績效審計的實際工作結果與應達到的要求間存在差異；（2）運用的審計技術方法落后。

隨著網絡技術的不斷發展、科技的進步、會計電算化廣泛運用，審計技術方法跟不上績效審計不斷發展的要求也是審計風險控制的一個重要問題。落后的績效審計方法必然會增加審計風險的發生，要控制風險就必須改進審計技術方法。

（三）被審計單位內部控制執行不到位。內部控制是各組織部門為履行職能、實現總體目標而應對風險的自我約束和規范過程，是組織部門管理的組成部分。目前，我國政府組織內部結構不合理，仍未形成權力相互制約的局面，內控控制機制不完善。由于監督不力，在作出重大決策前沒有進行充分的調查研究和取證，時有發生決策失誤的情況。機構組織內部對內部控制認識不足，態度散漫，且財務人員的角色大多僅限于日常的會計核算，無權參與政府決策管理項目。

（四）外部監控作用未能得到充分發揮。政府績效審計外部環境促進著績效審計的發展，但在一定程度上，政府績效審計所處的環境也具有一定的反作用。

目前，我國績效審計公告制度仍不完善，外部環境的監控作用不能得到充分的發揮，這在一定程度上對績效審計風險的控制產生影響。（1）審計公告的法律體系不健全。

從目前的審計公告法規來看，還存在一些有待改進的地方。法律對公告制度作出的僅僅是基礎性、概括性規定。缺少審計公告的行政法規，缺乏具有可操作性的具體規范，而制定具體審計公告程序的規章法律層次又不高，適用范圍偏窄，這就導致審計公告過程中存在較強的主觀隨意性；（2）審計公告問責制缺失。問責追究制的缺失主要表現在績效審計報告中指出了政府經濟管理工作存在的問題，列明了需要改進的意見，但是產生問題的原因以及發生問題的責任在于誰，需要做出何種處罰卻仍不透明，這就導致審計公告存在風險。

三、我國政府績效審計風險防范與控制

（一）制定政府績效審計準則。

我國可借鑒西方國家已頒布的政府績效審計準則，制定符合我國特點的政府績效審計準則，在制定準則時應該注意的事項包括以下兩個方面：

1、明確政府績效審計原則。

在制定準則或指南時，應該明確指導原則。除了所有審計工作應遵循的基本原則，如客觀性、獨立性等以外，政府績效審計原則還應特別強調公正性、增值性、針對性和溝通暢通。

2、突出政府績效審計的特殊性。

在對審計人員和審計工作的一般性要求上，績效審計準則與財務審計準則并無大的差異，但由于績效審計本身的特點，使得它與財務審計在確定審計目標、完成現場審計工作和出具審計報告等方面存在著非常大的差異。我國在制定政府績效審計準則時，應該突出其特殊性，主要側重于績效審計的審計目標、審計現場工作準則、審計報告準則等方面。

（二）提高審計人員素質

1、加大培訓力度，提高專業勝任能力。開展政府績效審計風險對審計人員的素質提出了比以往更高的要求，審計人員除了要精通財務、審計、法律方面的知識，還要掌握統計學、數量經濟學、計算機等多學科的知識，并且需要具備較高的分析能力和邏輯思維能力。為提高審計人員的專業勝任能力，保證審計效果，審計機關應該加大對審計人員的培訓力度，并將其作為長期的、固定的制度來執行。

2、引入多學科人才，優化人員結構。除了培訓現有審計人員，審計機關還應該通過吸收各個領域不同學科的人才，完善人員知識結構，提高審計隊伍的綜合素質。在引入不同學科人才以及復合型人才時，審計機關應該根據以往歷史數據和預計審計計劃確定所需人才覆蓋的專業領域的權重，估算出當期所需的不同學科的人員數，并不斷優化人員結構。

（三）推廣計算機輔助審計技術，完善績效審計方法。推廣應用計算機輔助審計技術，可以大大提高審計效率，并改善審計效果。計算機輔助審計技術以其數據處理的快速、數據傳輸和分享的便捷使審計工作質量得到大大提高，但同時也要注意到，因為計算機技術的開放性，給政府績效審計帶來了安全隱患，審計機關在推廣計算機輔助審計技術的同時，也應該加強對信息安全系統的建設。

（四）深化內部控制體系

1、進一步優化控制環境。良好的控制環境要求被審計單位及其人員都應該樹立正確的道德觀和廉政觀。特別是管理人員的品德，是控制環境的首要因素。

政府部門領導人必須建立以身作則的領導文化以及提高客觀、公正的職業道德。同時，要建立權責分明的組織體系，完善授權審批制度，明確崗位分工，實施有效的不相容職務相分離和實物控制，建立定期檢查制度和規范財政預算制度。

2、構建面向風險管理的內部控制框架。

構建風險管理導向的內部控制框架主要包括：（1） 設定以控制風險為基本目標的風險識別、分析、防范的有效方法；（2）考慮風險控制方法與風險控制路徑的配置，梳理、整合識別風險的判斷方法、測定風險程度的方法、風險管理策略的選擇方法，構建風險控制方法的內部控制框架；（3）以評估風險控制的有效性為目標，建立以評價控制目標、實現路徑和應對效果為主線，以評價證據的獲取、標準的設定為重點的風險控制效果評估框架。

（五）充分發揮外部監控作用

1、建立健全審計公告制度體系。

公眾對政府績效審計的成果具有知情權，應該建立審計結果公告制度，將所做出的績效審計報告和績效審計結果以適當的方式公開，這樣可以提高績效審計的透明度，保證公眾的知情權，以促進建設文明民主社會。

2、加強外部監督，推行同業互查。

加強外部監督，推行同業互查，如由全國人大委員會派出具有相關工作經驗的人員定期對績效審計工作進行檢查監督并作出中肯的評價；邀請國內知名注冊會計師進行同業互查，并定期公告同業互查的結果。同業互查可以提高政府績效審計工作效率效果的公信力，還能強化外部監督，加強風險控制的力度，降低風險發生的概率。

主要參考文獻：

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