通常來講,小微企業是除大中型企業以外的各類小型、微型企業的統稱; 在我國,個體工商戶被視作小型微型企業.截至 2013 年底,我國共有 5 606. 16 萬戶小微企業\\( 其中個體工商戶 4 436. 29 萬戶\\) ,為數眾多的小微企業創造了 60% 的國內生產總值、50% 的稅收、80% 的就業崗位,吸納了 1. 5 億人口就業.小微企業已成為我國經濟社會體系中的重要力量,在推動經濟社會發展、增加就業、活躍市場、促進創新等方面發揮了不可替代的重要作用.
然而,由于小微企業規模小、產品單一、經營分散、競爭力弱等原因,在市場中持續發展能力弱、抗沖擊能力弱,因而政府通過各種政策手段對小微企業提供相應的幫助與扶持是必要的.近年來,我國加大了對小微企業的扶持力度,出臺了包括稅收政策在內的若干政策手段扶持小微企業的發展.稅收政策對于幫助小微企業抵御經濟危機沖擊、渡過經營難關,以及扶持其發展起到了一定的作用,但仍顯不足,存在進一步改進與完善的空間.
一、我國小微企業稅收政策及其問題
全面分析我國現行扶持小微企業發展的稅收政策,大體可以歸納為三個方面的優惠政策: 一是減輕小微企業稅收負擔與涉稅負擔; 二是幫助小微企業籌資、融資; 三是促進小微企業科技進步.近期,我國再次根據小微企業的實際情況,出臺了新的小微企業所得稅優惠政策,擴大了優惠覆蓋面,簡化了業務辦理流程,強化優惠政策的落地效應; 在降低小規模納稅人征收率,提高流轉稅起征點及適用范圍的基礎上,簡并和統一增值稅征收率,對于特定增值稅一般納稅人中小微企業的稅負也將進一步降低.政策及其實施措施的進一步完善將有助于充分發揮稅收政策促進小微企業發展的作用.
總體來看,現行小微企業稅收政策著力于小微企業經營活動的主要關節點,作用積極而明顯,但仍然存在一些不足和缺陷.
1. 稅收政策缺乏系統規劃.我國對小微企業的稅收支持政策,多是基于特定時期、特定條件、特定情況的應急性、臨時性安排,著重解決小微企業發展中的臨時性、特定性困難,尚未能根據小微企業不同于大中企業的特點及其發展規律,從長遠發展、持續發展、穩定發展的角度制定全面系統的稅收支持政策,未能根據小微企業不同發展階段制定具有針對性、解決發展階段特定問題的所得稅與流轉稅相互協調的政策支持體系.政策缺乏系統性和總體規劃,從宏觀層面對中小企業的發展給予引導的效應不突出.如,一些支持小微企業的稅收政策往往規定有截止日期,而并非長期有效,對這些政策是否應當長期有效,缺乏規劃.再如,減免小微企業的流轉稅會增加其收益水平,而在企業所得稅和個人所得稅政策方面缺少相應的配套措施.在這種情況下其所得稅的納稅會增加,是否會抵消流轉稅的減免效果?
同時,稅收政策與其他政策也存在不協調之處,如現行稅收法律法規在界定小型企業和微型企業方面與國家的中小企業劃型標準并不完全吻合.按照劃型標準,同為小微企業,在增值稅、企業所得稅等稅種的政策適用上存在差異,實際執行中容易產生偏差.
2. 稅收政策扶持多著力于企業稅負的降低,而忽視政策對企業運行機制的影響.我國實行"營改增"并對小規模納稅人統一執行 3% 的征收率,這對降低小規模納稅人的增值稅負擔無疑具有積極作用.但是,對于生產中間產品或提供中間服務的小微企業來說,只能按照征收率由稅務部門代開增值稅專用發票.在具體業務處理中,銷售方的增值稅專用發票并不是采取貨款加稅款的方法來開具,而大多采取付款額一定的情況下以"倒擠稅款"的方式來開具貨款和稅款.這樣,增值稅一般納稅人從小規模納稅人處購買貨物或勞務無疑會產生高征低扣問題,因而不愿從小規模納稅人處購買貨物或勞務,或者采取壓低價格的方式來購買小規模納稅人的貨物或勞務.這制約了小微企業的發展,也抵消了增值稅征收率降低給小微企業帶來的好處.而對于新成立的、剛被認定為一般納稅人的小微企業來說,其在當月再次領購增值稅專用發票時,需根據第一次的銷售額預繳 3% 的稅款,待認證相符后方可抵扣相關稅款,這極易造成小微企業在內控管理中資金周期性的不平衡.
3. 稅收政策側重減輕企業稅負,但力度仍顯不足.按現行企業所得稅優惠政策,對年應納稅所得額低于 10 萬元\\( 含 10 萬元\\) 的小型微利企業,其所得減按 50% 計入應納稅所得額,按 20% 的稅率繳納企業所得稅.對于企業來說一年只減少 10 000 元以下的稅款,相對于過去雖有所提高但力度依然偏小.現行稅收政策規定企業當年的虧損可以用以后年度的利潤來彌補,這對于那些瀕臨破產邊緣的小微企業來說實際意義不大.小微企業在資產規模、就業人數、收入規模、投資規模、納稅規模等方面都相對較小,在稅收減免方面與大企業適用相同的比例,其實際獲得的照顧力度并不大.2010 年度全國小微企業享有所得稅收優惠數額為19. 44 億元,占全部企業所得稅優惠總額的0. 8%.而在2011 年度,北京市已申報減免企業所得稅的小微企業戶數為 15 760 戶,占企業總數的 8. 1%,減免企業所得稅 3 461 萬元,占減免總額的0. 17% .
4. 稅收政策側重資金扶持,而有助于小微企業產業升級、技術進步、管理提升的政策不足.小微企業的稅收政策不僅要減輕其稅負,促進其發展,還應使其符合大的經濟環境的要求,促進其產業升級、技術進步以及經營管理水平的提升.但我國現行小微企業的稅收優惠政策忽視了這方面的要求.如對小微企業流轉稅的免稅政策和企業所得稅的減稅政策,只是針對收入規模小、利潤水平低的情況,沒有考慮其生產經營的內容是否符合國家產業結構調整的要求、是否符合生態環境保護的要求.而目前小微企業中恰恰存在一些非環保、產業落后的情況,亟待扭轉.同時,現行的小微企業稅收政策,從提升管理水平和科技水平方面促進小微企業發展的政策措施也較少.
現行優惠政策中,缺乏針對小微企業科技創新的鼓勵政策,適用于所有企業的優惠政策可能對小微企業并不適用.為了鼓勵企業開發新技術、新產品、新工藝,現行政策對企業的研發投入,未形成無形資產而計入當期損益的,在據實扣除的基礎上,按照研發費用的 50% 加計扣除,形成無形資產的,按照無形資產成本的 150%攤銷; 同時,因為技術進步的原因,可對創新型企業的固定資產縮短折舊年限或者加速折舊.
而現實中,小微企業的會計核算大多采用小企業會計準則.由于業務量較少,在企業報表中很少出現無形資產這一科目,或者其數額很小,且小微企業中以勞動密集型為主的產業也需要支持和鼓勵,但缺乏相應的優惠政策.
二、我國小微企業稅收政策的完善
促進小微企業的健康發展,需要進一步完善現行小微企業稅收政策.從當前看,應當結合小微企業的特點和發展規律,分三步逐漸完善小微企業稅收政策.首先,構建小微企業稅收政策體系,使之形成一套完整規范的法律體系,理順各項政策法規之間的關系; 其次,在完善政策法規體系的基礎上,建立長效機制,實行暫時性政策與長期性政策的合理搭配,促進小微企業長期穩定發展; 再次,制定配套措施以衡量小微企業稅收優惠政策的實施效果.
1. 構建小微企業稅收政策體系.應整合并完善現行的小微企業稅收優惠政策,使各項政策相互協調配合,綜合施策,形成合力效應.在具體規劃中,結合《小企業會計準則》和企業內控管理體系的要求[4],在當前稅法體系的基礎上,結合小微企業的情況,以具體稅種為依據,以納稅流程為主線,編制專門的中小企業稅收政策法規.首先,歸并當前功能相互重疊的政策; 其次,完善效用缺失的政策; 再次,撤銷對中小企業發展不利的政策; 第四,協調結果相互沖突的政策.也就是說,通過合并、改進、取消與平衡各項政策法規的關系,以達到整合的目的,構建起小微企業稅收政策體系.
2. 建立長效機制,合理規劃臨時政策與長期政策.在構建小微企業稅收政策體系的基礎上,根據小微企業的經營特點和發展規律,以及小微企業在不同發展階段所要解決的問題,進一步對體系內的政策法規進行完善.主要是建立適應小微企業發展的長期的動態管理機制: 以當前的一些臨時性法規為參考,合理搭配長期性政策,在短期內對小微企業給予重點優惠,在中期內對小微企業給予優先鼓勵,在長期內扶持小微企業持續健康發展; 實行小微企業稅收優惠程度的累退制,短期內的優惠程度最大,近期內的次之,長期內的最小并保持穩定.在具體操作過程中,以現行的一些定期減免稅的政策法規為參考,實行分階段稅收優惠.例如,當前為了鼓勵軟件行業發展,在我國境內新辦軟件生產企業經認定后,自獲利年度起,第一年和第二年免征企業所得稅,第三年至第五年減半征收企業所得稅等.在小微企業初創期間,由于資金嚴重缺乏,可給予最大程度的稅收優惠; 在發展期間,由于已具備一定的資金周轉能力,可給予一定程度的優惠; 在成熟時期,企業內控管理體系已運作合理,但整體規模不大,仍缺乏競爭力,可給予適當程度的扶持,并在保持長期穩定的基礎上,為適應經濟波動,配合一些臨時性條款進行微調,最終建立長效機制.
3. 進一步完善扶持政策,創新扶持方法,使之科學、公平、有效.應從臨時性與長期性結合、特定性與普遍性結合的角度,從有利于小微企業長期穩定健康發展的角度改進完善現行小微企業的稅收政策.
\\( 1\\) 適當增加對小微企業的稅收扶持力度.結合當前企業經營的利潤水平、居民收入水平、物價水平等因素,從增強小微企業自身發展能力,增加投資者收益角度,可考慮再適當提高增值稅、營業稅起征點,提高小微企業減半征收企業所得稅的額度,同時從公平角度考慮對自然人企業適用的個人所得稅出臺相應的優惠政策.在系統完善目前流轉稅起征點、企業所得稅減半征收、企業涉稅負擔免除等政策的基礎上,完善對小微企業的核定征收管理辦法,對其實行更便利、更實惠的簡易征收管理辦法.
\\( 2\\) 稅收政策應有利于小微企業的產業升級、技術進步和管理機制的優化.小微企業的優惠政策不能以"小"決定一切,應予以區別對待,對技術先進、環保節能、增加就業等有利于經濟結構優化、產業優化的給予優惠扶持; 對那些不利于環境保護、資源節約的產品生產企業不應享有優惠政策,甚至通過環境稅、資源稅或消費稅增加其稅負.同時,應根據小微企業情況,制定不同于大中企業的有利于其技術進步和研發創新的稅收政策.
\\( 3\\) 改進完善稅收政策扶持的技術、方法.在政策的具體執行中,可以針對同一種情況制定出若干條選擇性政策,供小微企業加以選擇,以求著力準確、方法靈活,從而使相關政策真正符合小微企業的發展.結合我國當前在解決小微企業資金困難和融資難等方面的問題,可以考慮給予小微企業不同于大企業的稅收政策.一是對于符合條件的小微企業出現虧損,可以考慮允許其向前彌補,企業可以先用前三年或五年的利潤彌補,不足彌補的再用以后五年的利潤彌補.這樣,可以在小微企業發生虧損、經營困難的情況下,給予其及時、有效的幫助.二是對于納稅信用好、符合國家產業政策、持續發展前景好的小微企業向金融機構申請小額貸款,可以考慮以其前三年或五年繳納的所得稅總額為擔保額,由金融機構向其提供貸款.納稅人的納稅與政府提供的幫助聯系在一起,既體現了政府對納稅人發生困難時給予必要的幫助,也有利于鼓勵納稅人依法納稅、誠信納稅.三是從鼓勵小企業加大投資,解決小企業融資難的角度,可以考慮對符合條件的小微企業給予再投資退稅優惠,或對符合條件的屬于自然人性質的小微企業用于再投資的未分配利潤給予緩征或免征所得稅優惠,以促進企業投資、推動技術升級或增加就業.四是憑增值稅專用發票抵扣進項稅是增值稅的計征機制,不能用管理制度否定或限制增值稅進項稅額的抵扣,可以考慮對小規模納稅人允許其按 3%征收率計算繳納稅款,但由稅務部門按標準稅率給購買方開具增值稅專用發票.這是符合增值稅原理和運行機制的.
4. 制定配套法規,對小微企業稅收優惠政策的實施效果進行評估.隨著我國小微企業稅收政策的不斷完善以及相關法規條令的相繼出臺,稅務機關需要對政策的實施效果進行評估和反饋.其一,要在制定小微企業稅收優惠政策的基礎上出臺相關配套措施,對政策的落實程度進行跟蹤評估.其二,要構建小微企業稅務內控制度體系,設立小微企業稅收風險指標體系.通過小微企業稅收政策體系與長效機制的建立及優化,在小微企業稅收政策得以完善的基礎上,以企業報表數據為依據,以財務指標為衡量標準,構建小微企業稅收預警機制,進一步測算相關稅收政策對小微企業經營狀況的影響.其三,要提高小微企業稅收政策的法律效力,實行規范化管理,使政策得以順利實施,降低小微企業的遵從成本.
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