本篇論文目錄導航：

【題目】C市路政管理局財務內部控制問題探析
【第一章】市路政管理局財務內控優化研究緒論
【第二章】財務內控的基本理論
【3.1】C市路政管理局簡介
【3.2】C市路政管理局財務內部管理現狀分析
【第四章】路政部門財務內部控制評價分析
【第五章】C市路政局財務內部控制改進
【結論/參考文獻】路政管理局財務內控制度構建研究結論與參考文獻

第 2 章 財務內控的基本理論

2.1 財務內部控制的發展

發展到今天，已經十分嚴密和復雜、甚至可以成為一個獨立學科的的財務內控，在其發展初期，只是以簡單的內部牽制的形式出現的，早在五千年前的蘇美爾文化（公元前 30 世紀左右）的記載中就有相關記述，當時的記賬人員在賬簿上標注微小標記來表明查賬工作的完成。而根據赫曼?；籼啬故涊d，對銀子和谷物等物品接收與入庫的數量核對，由記錄官、出納官及監察官分別記錄的做法，實際上也是一種內部牽制。古羅馬時期，記賬方法已經有了長足的發展，為杜絕貪污， “雙人記賬制”等新型記賬方式普及開來，其基本原則就是每一筆經濟業務要由兩名記賬員同時記載，并設立第三方定期比較、考核，審查是否有作弊及差錯，從而達到財務控制的目的。

在中國，早在三千年的西周時期也已出現了初級的關于內控的記述及思想，《周禮》中就已經有相關的記載及描述，宋代朱熹在其著作--《周禮、理財之所出》中就有有相關記述如下：“慮夫掌財，用財之吏，滲漏乾設，或者容奸而肆欺……于是一毫財賦之出入，數人之耳目通焉”就是說：財物的管理及使用者可能會有利用手中權力，貪污腐敗、欺上瞞下、中飽私囊的行為，為杜絕這種情況，必須規定每筆財物的進出都不能一人獨斷，而是要幾個人共同知悉，只有互相牽制，才能有效的防止舞弊問題發生。著名的歷史學家邁克爾。查特菲爾德教授就評論說：“在內部控制、預算和審計程序等方面，周代在古代是無與倫比的?！?/p>

前文所闡述的的內部牽制控制實際上就是內控發展的初級形式，同時也是我們在理論中經常涉及到的單要素內部控制。我們可以看出它的作用主要是保證資產安全及記錄的真實有效，它的機制是要求不相容職務分離及職務之間的相互制約。

內部控制很早便出現了，它產生于財務會計之后，隨著社會的發展，內部控制在企事業單位的管理工作中也發揮著越來越重要的作用。美國的“安然”事件，使全世界、全社會各界人士更加關注內部控制在企事業管理中的獨特而重要的地位，并促使了對其進行深入研究。隨著西方資本主義經濟的快速發展，經濟管理活動中需要一些制約、監督財務活動的手段、方法來防弊糾錯和確保資產完整安全，這些手段和方法在幾百年的時間里，不斷地改進與完善，形成了內部控制發展的幾個重要階段。下面以美國為例，分段詳細描述一下內部控制的每個發展階段。

2.1.1 內部牽制階段

在 1940 年以前，有一種簡單、樸素的制衡觀念，認為兩個人、或者兩人以上一起做一項工作時，可以防止貪污舞弊并減少錯誤的發生，避免安全漏洞，主要就是可以互相監督、交叉檢查和互相控制，即為內部牽制。內部牽制以防弊糾錯為目的，是財務內控的萌芽階段，事實證明 雖然這樣有一定的作用，但并不完善，因為其忽視了人性的弱點。

2.1.2 內控制度階段

上世紀四十至七十年代，隨著經濟的高速發展，企業愈來愈注重經濟利益，怎么提高經營的效率，成了當務之急。因此，內部控制的手段以及方法不僅局限在財務會計上，而是逐漸上升到了企業管理領域中。自此，內控逐步邁入到了管理制度體系中，孕育出了管理領域的全新的內部控制。

2.1.3 內控結構階段

1970~1990 年，發生了舉世震驚的“水門事件”,《海外反腐敗法》也應運而生，該法規定“會計內控系統必須是前面及充分的的，否則屬于違法”,自此，內控結構階段開始形成，并在企業的管理中占有愈來愈重的地位，其主要包括三個要素：會計制度、控制程序及環境因素。

2.1.4 內控整體框架階段

上世紀九十年代后，美國出現金融危機，其主要原因就是舞弊行為的廣泛存在，美國反欺詐財務報告委員會發起者--COSO 委員會，發布了《內部控制--整合框架》，它被認為是內控發展的里程碑。其內容認為內部控制是一個需要不斷自我完善的過程，并系統的提出了三目標、五要素。

2.2 財務內部控制基本涵義

目前，我們國家對財務內部控制的定義尚不明確并存在很多分歧，對一些相關理論的研究也很少，可以說目前關于財務內控還沒有形成一個統一的概念?！兑幏丁分嘘P于財務內控的定義是“財務內部控制是指單位為了提高會計信息質量，保護資產的安全、完整，確保有關法律法規和規章制度的貫徹執行而制訂實施的一系列控制方法、措施和程序。包括對固定資產的管理，收支預算的管理，成本核算的管理，票據的管理，成本核算的管理等?！眱炔靠刂浦饕蓛刹糠纸M成，即內部會計控制及內部管理控制，兩者相輔相成，缺一不可。狹義的內部控制僅指內部會計控制。

2.3 財務內控概念體系框架

在學科理論體系中，內控概念框架屬于基礎位置， 研究對象的意義、本質和覆蓋范圍是其主要的目的。在實踐中，其提供了科學的邏輯基礎。并能深入研究制度體系及相關設計方法。本文構建事業單位財務內控概念框架如圖 3.1 所示：

2.3.1 事業單位財務內部控制主體

本文重點研究的是事業單位的財務內部控制制度，其具有特殊性，財務內控的主體應是多層次的，是具有相應權利、責任、利益的集合體。無論財務內控主體為何種形式，其必須內含經濟功能?！兑幏丁分幸幎?，事業單位的內部控制，應當由單位內的、財會及紀檢監察部門來執行。該規定說明，單位內的審計、財會、紀檢監察或其他相關的職能部門是財務內控的執行主體。

2.3.2 事業單位財務內控客體

其客體不僅僅包括個人，同時也包括人與人之間的復雜的利益關系，以及經營財務活動和現金流。

2.3.3 事業單位財務內部控制目標

事業單位財務內控的目標。事業單位的內部財務目標不同于企業的追求效益，而是提供高質量的公共服務。事業單位財務內控的目的是保障單位持續健康穩定發展。其具體方法是對財務流程進行具體控制，實施預算控制，對各部門進行指標分配，以此來控制預算。

2.3.4 事業單位財務內控方法

其主要方法有預算控制，管理授權審批控制、不相容崗位分離控制、業務流程控制、會計信息系統控制及資產保護控制等相關原則及規定2.3.5 事業單位財務內控要素內控五要素如圖 2.2 所示：

從中可以看出，基礎是控制環境，風險評估是必要步驟，信息和溝通貫穿始終，內部監督是關鍵手段。內部控制是一個動態循環的過程，具有反饋機制，其由四個環節構成，即設計、執行、評價和改進。下圖體現了內部控制制度內在循環程序。從中可以看出，評價是極為重要的一環，它能夠發現缺陷問題，并提供依據，及時修補、改進、完善內控系統，以實現內控目標。

2.4 國內公共部門內部控制發展

與西方國家相比，我們的內部控制理論研究開展晚，而且關于企業的研究多，對事業單位內控研究少。自然取得的成果比較少，基本上是借鑒國外經驗，摸著石頭過河，但我們也應該欣喜的看到，已經有一部分人在做這方面的探索與研究，比如劉亞平就在其 2010 年發表的《構建行政事業單位內部控制體系的思考》中闡述了建立內控體系的原則，并提出了一些思路。而張東至也在其同一年發表的《國庫集中支付下行政事業單位的內部控制探討》中也提出在當前情況，國庫集中支付制度實施后，事業單位資金的運作模式已發生了較大變化，對其內控管理產生了較大影響，基于此事業單位更應在業務與財務對接方面，樹立制度優先的思想，不斷在實踐中發現問題、解決問題。

2.5 國內外公共部門內控建設比較

下面我們以美國等發達國家及國際組織為例，從責任主體、測評標準體系、內審獨立性和法律、理論基礎等四方面與我國事業單位內控情況進行對較。

2.5.1 法律、理論基礎比較

相比與發達國家在內控建設方面的先進水平，我國事業單位內控建設時間短，理論基礎弱，差距巨大，主要體現在概念尚未統一。反觀西方國家經過二百多年的發展，已形成了比較健全法律法規。如日本和荷蘭都大約在上世紀九十年代頒布了關于事業單位內控的相關法律，對各自國內的公共部門的內控以法律制度來進行明確。而我國至今尚未形成權威的事業單位內控理論框架。1999 年修訂的《會計法》只片面的強調了會計層面內部控制。同時在立法層面，也存在對內控認識不足等問題。

2.5.2 責任主體比較

相比與國際先進水平，我國行政事業單位責任主體尚不能夠有一個統一的、明確的認識。在美國，早已經明確了各州立機構、甚至具體到個人是其內控責任主體。荷蘭也早已經出臺法律，政府各部長要對本部門日常管理的合規合法性負責。反觀我國，只有極少數事業單位有明確的內控機構及人員，而且，有的單位即使有也分工含糊不清，形同虛設，也尚無明確的法律、法規規定事業單位的責任主體。

2.5.3 內審獨立性比較

美國主要由總監察長辦公室來負責政府各部門的內審工作，在設置上，總監察長基本為終身制，其基本程序是這樣的：總統率先提名，然后經過參議院審核批準，最后管理層才能下達任命。管理層雖然有監督其行為的權利，但卻沒有罷免其職務的權利，更沒有妨礙其調查及內審工作的權利。

英國主要由主計審計長負責政府部門的內審工作，主計審計長需要經首相及議會公共賬目委員會這個部門批準，最后由國王授予。主計審計長任期沒有限制，除非參議院與眾議院共同提名撤換，否則無人有權力給其免職。他的工作更是完全不受任何管理層的控制，可以看出，這樣就使其工作的真實性和獨立性得到完全保證。

反觀我國事業單位的內部審計工作主要由國家審計署及審計局負責，獨立性有限。從機構設置上說，由于內部審計機構隸屬于被審計單位，極易受到單位管理層的影響。甚至一些事業單位更是壓根沒有獨立的、專門的內審機構或部門，其內審工作完全由財務部門兼職，這就贊成了有的單位某些部門既管財務又管審計，可見其風險極高。在人員任命方面，內審負責人往往由單位領導任命，這樣就完全保證不了內審工作自主及獨立性。由此可以看出我國的內審工作多方面受限，必將導致工作難以開展，另外由于我國事業單位內審工作必須遵守規定的內容，基本談不上對日常工作及基礎業務的內控及監督。

2.5.4 測評標準體系比較

美國等發達國家釆取內控準則制訂與發布雙重型體系。而我國內控準則的制定和測評卻基本屬于一個體系。內控準則的制定、發布是由財政部門負責， 測評準則的制定及發布由審計署負責，同時審計署還負責對各單位的內控執行情況予以指導。

2.6 中外比較給我們的啟示

由前幾節的比較可以看出，發達國家與國內事業單位的財務內控建設還是有很多不同，兩相比較，我認為有如下啟示。

第一，具有極強獨立性的內控構造組織對于保護資產及實現目標都有至關重要的作用，當前必須重視事業單位內控理論建設，建立規范的、細致的標準，科學合理的法律法規及規章制度。內控準則的制訂，既要結合我國的實際國情，但也要參考國際準則，同時還要吸收企業部控建設的有益經驗。建立一個統一的事業單位內控評價標準及配套的法律法規以確保內控建設的順利進行。

第二、要明確責任主體，內控建設事關整個單位的資產安全和工作效率，內控是否得到有效的執行，是否達到預期的目標，單位領導負主要負責。只有明確任務職責，才能確保事業單位更認真有效地對社會公眾負責。

第三、要經常進行內控測評。判定其內控體系有效與否，并以內控測評報告的形式，將結果提交給上級主管機構，并公示。結合預算管理，增強監督。內控測評還應該以確保內控活動的規范性、合理性及有效性，并及時幫助解決問題。