第 5 章 案例啟示與借鑒

5.1 注冊會計師層面。

5.1.1 靈活運用監盤方法。

注冊會計師在針對農業企業進行審計時，對其存貨的監盤是最大的難點。對此，北京注冊會計師協會專家委員會在 2013 年發布專家提示第八號《生態養殖淡水產品審計盤點解析》。在《解析》中，北京注協就一個淡水生態養殖中的魚類產品盤點為例，提供了一種通過對賬面記錄的回歸分析進行盤點的方法，為會計師事務所和業務人員執行該類業務的盤點程序提供參考。

注冊會計師在具體執行審計業務時，要做到多觀察、勤思考，充分利用數理統計和分析方法理清各要素之間的因果關系，找出最為本質的、基礎的要素，制定相應的審計策略和方法，靈活進行農業企業存貨的監盤。

5.1.2 利用專家工作。

注冊會計師是會計和審計方面的專家，在專業知識的掌握上毋庸置疑?？墒钱攲徲嫻ぷ魃婕暗阶詴嫀煵皇煜さ念I域時，為獲取充分、適當的審計證據，就要考慮利用相關領域的專家。農業企業生物資產的特殊性對專業性要求較高，例如，對蝦夷扇貝生長狀態的判斷、對蝦夷扇貝捕撈的專業性，涉及的專業知識與會計和審計相差甚遠。注冊會計師在面對特殊性質或特殊行業存貨項目審計時，要充分考慮自身的情況，決定是否要利用專家的工作，切不可得過且過。

以獐子島的蝦夷扇貝盤點為例，如果注冊會計師考慮利用專家工作，來對蝦夷扇貝的數量和存儲狀態進行測定，要如何進行呢？

（1）判斷專家專業勝任能力及客觀性。

2012 年，國家海洋局下發了《關于公布海域評估機構推薦名錄的通知》（國海管字[2012]246 號），公布了全國 25 家入選海域評估機構名單。

根據推薦名錄，篩選適合做獐子島審計輔助工作的機構。該機構應為獨立機構，與獐子島不存在關聯關系。機構確定以后，對機構指定的專家進行評價，主要的判斷指標為專家的工作經歷和與評估有關的專業證書，側面佐證其專業素質。

（2）與專家達成一致意見。

與專家就專家工作的性質、范圍、目標，各自的角色和責任，互相之間溝通的性質、時間安排和范圍等方面達成一致意見，并約定遵守保密協議。

（3）評價專家工作。

評價專家工作的結果是否合理，與其他審計證據所得出的結論是否具有一致性。

評價專家工作所使用和涉及的原始數據是否準確。專家工作如果涉及使用了重要的方法和假設，這些方法和假設在具體情況下是否具有合理性和相關性。

5.1.3 提升審計獨立性和專業勝任能力。

會計師事務所應定期對注冊會計師進行專項培訓并輪換注冊會計師。

（1）加強對注冊會計師的培訓。

由事務所內部具有專長的注冊會計師或對某一行業具有較長時間審計經驗的注冊會計師對其他人員進行培訓，介紹行業特性、審計難點、項目經驗等。

由事務所聘請專業人士對注冊會計師進行培訓。以漁業為例，可以從國家海洋環境監測中心、海洋水產科學研究院聘請研究員，進行蝦夷扇貝、海參等水產品生活習性、生長環境、生長周期等的培訓；從海洋、海事專長的高校聘請教授，進行定位、捕撈方面的定向培訓。

（2）輪換注冊會計師。

會計師事務所內部應輪換注冊會計師。為同一家公司進行審計的兩位注冊會計師連續審計 2 年后，輪換其中一位注冊會計師，由事務所內接受了定向培訓的其他注冊會計師頂替。兩年以后輪換另一位注冊會計師。并且審計報告出具過程中由事務所內具有專長的注冊會計師進行定期檢查。這樣既能保證項目組內長期具備有經驗的注冊會計師進行審計，提高審計效率；又能保證新鮮血液的加入，防范因密切關系和自身利益造成的審計失敗。

5.2 公司層面。

5.2.1 加強存貨信息披露。

公司應及時完整的披露經營動態，無論是積極的方面，還是對未來經營的不利消息，均需如實告知投資者，減少信息不對稱。

就獐子島來說，為進一步提升海洋牧場的透明度，讓投資者更加直觀地了解海洋牧場資源情況，更加客觀評估獐子島的投資價值，獐子島可以開展海洋牧場資源外部調研活動。所有投資者均可以參與進來，親自出海，近距離了解拖網采捕作業、潛水采捕（扇貝、海參、海膽等）作業、魚類資源調研、鮑魚資源調研、海洋種業調研等，由公司海洋生物研發中心人員負責講解，并聘請外部專家全程跟隨，就相關信息發表專業意見，增強信息可信度。

在春季和秋季底播蝦夷扇貝存量抽測的基礎上增加夏季和冬季存量抽測，抽測過程需有審計人員和外部專家全程跟隨并發表意見，提升抽測的可信度。

5.2.2 完善風險預警機制。

獐子島公司此次遭受如此嚴重的重創，側面反映出企業的風險意識欠缺，并沒有將建立的風險預警機制的作用發揮好，以至于在遭受損失之后才后知后覺，不能對風險及時遏制，化險為夷。

基于此，上市公司應當切實完善風險預警機制，設置專門的崗位，對可能出現風險的領域進行實時監控，積極遏制風險的產生并確保在第一時間發現已出現風險，將風險控制在接受范圍之內。就漁業企業來說，可以成立海洋牧場研究中心；聘任專業機構中對黃海水產有所研究的專業人員在公司任職；加大對海洋生態環境風險防控體系的投資力度；與專業研究機構合作，進行蝦夷扇貝生長狀況與環境因子的關系、北黃海生態容量評估等課題的研究。

5.2.3 加強對存貨的管控。

農業企業存貨比重高，對生物資產進行投入時需謹慎，務必引起管理層的充分重視。

獐子島蝦夷扇貝底播面積快速擴張，卻沒取得預想收益，究其原因是對新確權海域了解不夠充分。獐子島可以在以下方面進行加強，以明確海域面積變動的論證流程、審批權限等事項。

（1）加強海域論證和可行性研究。

在海域獲取前，聘請第三方專業機構對底質、水文環境、生物等指標進行調查；在此基礎上組織專家進行論證，形成可行性研究報告，作為海域確權的決策依據。當第三方審計機構核查到公司海域出現虧損時，公司需聘請專家論證后方可決定相關海域的未來使用規劃。

（2）對擬確權海域進行試播。

當擬確權海域與已有海域的底質、水文環境、生物等指標有顯著差異時，必須先試播，試播成功后方可進行確權。

5.3 監管層面。

我國是農業大國，農業是國民經濟健康發展的基礎和保障，農業企業雖重要，卻改變不了靠天吃飯的本質，一直是資本市場的"弱勢群體".獐子島事件的發生不論性質如何都理應給我國農業企業的監管以警示，引起高度重視，采取相應措施，避免重復的事情再次發生。

5.3.1 推出并完善農業保險制度。

農業企業面臨風險多樣化，農業災害近幾年呈現頻發狀態。然而我國農業類的相關保險承保的范圍有限，諸如寒潮、冷水團異常、敵害繁衍等可能給公司經營造成重大損失的情形，均不在承保范圍內。正是由于我國農業保險的不健全，國內的農業生產在很大程度上仍然處在"看天吃飯"的階段，致使農業企業在規避風險方面處于很被動的局面。對于漁業企業而言，可根據對漁業企業造成重大影響的災害，設立專門的保險項目。漁業企業可根據企業存貨特點和威脅因子進行對應項目的投保。對于漁業上市公司而言，可規定強制保險制度，按照其存貨價值進行對應程度的保險項目投保。獐子島蝦夷扇貝遭遇"冷水團"事件，若能有適時地農業保險，必將在一定程度上分散風險，減少投資者的損失。

5.3.2 建立內部人舉報制度。

內部人舉報制度，最早出現在 1778 年的美國，又叫"吹哨人"制度，是指通過企業內部知情人舉報公司在經營過程中存在的問題，從而大幅降低監督成本。存貨對企業的重要性不言而喻，層出不窮的財務造假事件無一不在存貨上大做文章，不僅嚴重挫傷了投資者的投資信心，影響到股市的健康發展，同時也對證監會的監管工作提出了嚴峻的挑戰。證監會應該加強監管力度，但由于信息不對稱問題的存在，單純依靠證監會和中介機構的審計，很難徹底清查存貨的真實性和完整性，這時就需要借助公司內部人的監督舉報，倘若存貨存在不為人知的問題，監管部門將展開調查，進行查處，同時對檢舉人的信息實行嚴格保密，并給予適量獎勵。獎勵金額可以根據查處金額的百分比來確定，這樣也可以提高檢舉人的積極性，對企業的經營管理起到監控作用。吹哨人制度的建立，可以維護正常的金融秩序，保護廣大投資者的利益。

5.3.3 加強對農業企業存貨項目信息披露的監管。

農業企業存貨項目的重要性不言而喻，無論從存貨價值還是存貨變現周期而言，存貨項目都應該受到廣大投資者的重點監管。然而由于信息不對稱的存在，投資者并不能在第一時間掌握存貨的相關信息。加強對農業企業存貨項目信息披露的監管，可以有效減少信息不對稱。

以漁業上市公司為例，需強制披露的信息包括魚苗的購買投放過程、各大供應商的關聯程度；水產品生長過程中飼料的耗用量、水產品的定期抽測過程和結果、風險防范措施的實施和效果；水產品的捕撈過程等。這些信息不僅要在定期報告中進行披露，而且應隨著存貨生長周期的變化進行實時的詳細披露。