本篇論文目錄導航：

【題目】審計師專長對企業避稅活動的影響探究
【第一章】獨立審計下企業避稅問題探析緒論
【第二章】審計師行業專長與企業避稅文獻綜述
【第三章】契約理論、委托代理理論及風險導向理論
【第四章】企業避稅與審計知識的關系研究設計
【第五章】企業避稅行為審計師影響實證結果與分析
【結論/參考文獻】審計技能與公司避稅的關聯研究結論與參考文獻

第 2 章 文獻綜述

2.1 審計師行業專長的國內外研究綜述

1953 年，著名會計學家 A·C·利特爾頓教授在《會計理論結構》一書中指出審計人員的工作具有專業性，由于審計從業需要高標準的職業資格認定，在一定程度上保證了審計質量。同時，在變幻莫測的環境下保持正確判斷和客觀公正的能力是一位優秀的審計人員必須具備的專業素質和職業素養。

Mautz & Sharaf（1961）最早提出審計師行業專長理念，事務所可依據業務不同如審計、咨詢、稅收等進行專門化發展，形成獨特的競爭優勢；同時也可按照產業形態不同如紡織業、制造業等進行劃分，實施行業專門化發展戰略。Zeff & Fossum（1967）首次提出衡量審計師行業專長的方法，即用事務所在某行業所占有的市場份額來進行比較。由此，審計師行業專長相關研究如"雨后春筍"般紛紛涌現。

2.1.1 國外文獻綜述回顧

（1）關于審計師行業專長的行為研究

Wright, A. & Wright, S.（1997）認為，審計師在審計過程中，隨著行業審計經驗的積累，對特定行業風險的認知不斷加深，針對特定行業的審計方法也應運而生，從而審計失敗的概率得以降低。作者采用分組實驗方法，總樣本數為 72,其中有零售行業審計經驗的審計師 34 個，沒有零售行業審計經驗的審計師 38 個。

實驗主要研究行業審計經驗在分析性復核（Analytical Review）中審計假設形成過程中的作用。研究發現，行業審計經驗能夠顯著提高審計師在識別錯誤過程中形成假設的效果。Bell et all（1997）發現隨著審計師在某行業審計經驗的積累，其對所在行業客戶的經營特征和行業知識知曉程度不斷增大，在接下來的相關審計中，幫助審計師識別異常，提高驗證一致性能力。

Taylor（2000）通過實驗方法，研究了審計師行業專長與固有風險評估的相關性。作者選取了銀行業為樣本行業，對銀行業的專門賬戶--應收貸款和非銀行業專門賬戶--財產與設備的固有風險進行評估。實驗發現，相比于非行業專家，在對固有風險評價上，行業專家評價更為謹慎。同時在對固有風險水平評估的適當性上，行業專家更為自信。

Owhoso et all（2002）發現一個現象，即為了提高審計效率，事務所開始按照客戶行業來對業務團隊進行重整。作者以銀行業和保健業為例，進行了實驗研究。結果發現，在審計復核環節，具有行業專長的審計師更容易識別之前設定好的審計錯誤，從而有效提高審計的效率。

K.Y. Low（2004）探析了具有行業專長的審計師在審計過程中是否更嚴謹和專業。結果得出，相比于非行業專家，擁有行業的審計經驗的審計師，其識別別審計風險的敏感性和評估準確性的能力顯著提高。在審計計劃制定過程中，審計師行業專長能夠幫助審計師隨機應變調整審計程序，做好審計計劃，合理的調配好審計時間。

（2）審計師行業專長和審計質量

審計師行業專長能夠有效提高審計質量，是學者們一致認同的觀點。憑借對客戶所處行業特點的深入了解，在審計過程中，具有行業專長的審計師能夠運用審計經驗，設置更為高效合理的審計程序，搜集的審計證據也更為恰當，審計質量自然得以提高。

Deis & Giroux（1992）調查了美國學區的一些教育機構，得出具有行業專長的審計師在審計教育機構時，審計質量也更高。但由于其樣本選擇局限于非"六大"會計師事務所與非盈利機構，不具有代表性。Taylor（2000）以審計風險為切入點，發現審計師行業專長有助于提高審計質量。該研究以銀行業客戶為樣本，發現具有行業專長的審計師在面對銀行固有風險評估時合理性更高。而合理的固有風險評估，能有效降低審計失敗發生的概率，即在一定程度上，保證了審計服務的質量。Suzanne Lowensohn（2007）運用調查問卷法，也證實了這個結論。

Beck & Wu（2006）通過構建貝葉斯模型研究發現由于審計經驗的積累，審計師對客戶會產生專門的知識，因此在后期審計工作開展中，能夠不斷更新和強化其審計精確性，在某種程度上提高了審計質量。隨著學者們用財務重述、盈余管理等來衡量審計的治理效率，關于審計師行業專長、審計質量的相關研究如芝麻開花節節增多。

Dunn et all（2004）將分析師的信息披露評級作為企業信息披露程度的代替指標，得到當審計師具有行業專長時，其披露的相關審計信息更加可信。Balsam etall（2003）在控制審計師品牌的條件下，利用兩個衡量指標--可操縱盈余、盈余反應系數來表征企業盈余質量，審計師行業專長能夠有效提高審計的客戶盈余質量。

Stanley & DeZoort（2007）將審計任期進行分段，分為長任期和短任期，在較短任期內，企業審計單位的審計師具有行業專長，則企業發生財務重述的可能性大幅下降。在剛簽訂審計合約時，由于審計師對企業各方面政策和財務了解不足，這時候，具有行業專長的審計師，由于對客戶所在行業的政策和財務有一定的了解，就可以通過類比，在審計業務初期快的上手。Romanus et all（2008）也通過實證檢驗證實了上述結論。由于財務重述的發生會影響企業重要會計事項，誤導報表使用者。因此，加快審計師行業專長的發展有其必要性。

（3）審計師行業專長與其他方面

為了獲取審計費用溢價，提高在自身競爭力，事務所開始發展行業專門化戰略，將審計師按照行業進行分類。Balachandran & Simon（1993）研究得出審計師行業專長與審計費用具有相關性，具有行業專長的國際"八大"事務所，其審計客戶所支付的審計費用普遍高于非國際"八大"事務所。隨著行業專長研究的不斷深入，國外學者們不再滿足于單純研究審計師行業專長與審計質量、審計收費之間的關系，而是加入事務所、客戶特征和外部經濟法律環境因素，如客戶規模大小、管理者特征等，以此更全面的了解審計師行業專長的戰略意義。Francis etall（2004）,Albert L.Nagy（2004）進一步以客戶規模為切入點，發現，相比于小規模公司，行業專長對大規模公司財務報告舞弊的約束作用不顯著。在審計博弈中，由于事務所對大規模公司經濟依賴性較大，在面對公司一些激進會計處理上會適當容忍。因此，客戶規模在一定程度上會削弱行業專長對審計質量的正向影響。Kwon et all（2007）在不同的國家法制框架下，事務所行業專長與審計質量的關系。研究發現，在法制程度較弱的國家，事務所行業專長對審計質量的影響減弱。

2.1.2 國內文獻回顧

相比于國外，我國對于審計師行業專長的研究較晚（夏立軍，2004）。王英姿（2002）首次參考 Zeff & Fossum 度量行業專長的方法，分析了我國 2000 年審計師行業專門化的發展情況，奠定了我國審計師行業專長的實證研究基礎。余玉苗（2004）從審計風險控制的視角，解析了事務所發展行業專門化的戰略意義。

陳麗紅和張龍平（2010）搜索了國內外關于事務所行業專長的研究現狀，并進行了文獻述評，討論了其衡量方法、影響其發展的行業特征及發展行業專門化戰略的經濟后果，最后提出了事務所進一步"做大做強"的建議。

（1）審計師行業專長和審計質量

我國關于兩者的研究結論主要有正反兩種情況：

1.審計師行業專長與審計質量正相關張繼勛和付宏琳（2008）研究了審計經驗對審計質量的影響，一般認為在審計過程中審計判斷的質量高低會直接影響到審計質量。實驗檢驗發現，審計師在完成一般任務的內控風險評估環節中，有無經驗的審計人員在穩定性和洞察力方面差異不明顯。但是在完成高級任務的分析程序風險評估環節，相比于沒有經驗的審計人員，具有審計經驗的審計人員，其共識和穩定性顯著提高。陳濤和張雁翎（2006）、郁剛（2008）、唐偉杰和薛永江（2013）研究發現審計行業專長與企業盈余管理的負相關，即具有行業專長的審計師的審計質量更高，一定程度上對企業操縱利潤進行了約束。董秀琴和柳木華（2010）、陳智和徐泓（2013）也得出類似結論。張敦力等（2012）認為具有行業專長的審計師在審計過程中，更容易鑒別盈余管理的屬性和錯報風險，并在正確反映到審計意見上。

劉文軍等（2010）手工搜集了由于財務舞弊被證監會進行處罰的企業，審計師出具審計意見的類型，實證檢驗分析得到，也證實了兩者的正向關系。但該研究存在一定缺陷，沒有考慮到有政治關聯的企業被證監會處罰的概率會減小。袁春生等（2011）還發現，這種正向關系和審計師規模關系密切。

雷光勇等（2009）發現轉軌市場環境中的審計師行為往往不同于成熟市場中的審計師表現，在較弱的轉軌制度環境中可以替代部分法律制度安排對企業經營行為發揮重要的外部治理功能。但是當審計師對客戶存在經濟依賴時，其對審計質量的正向作用會受到抑制。袁蓉麗和張馨藝（2014）以審計任期為視角，發現在較短任期（n≤3 年），審計師行業專長與審計質量正相關，當任期增大（n>3年）時，審計師行業專長對審計質量的正向作用有所削弱。

2.審計師行業專長和審計質量負相關

在審計師獨立性較低的環境下，即當客戶對規模較大的企業存在經濟依賴時候，審計師行業專長可能成為審計質量的"絆腳石"（蔡春和鮮文鐸，2007）。

雖然結果不理想，但是作者認為實施審計師行業專門化戰略勢在必行，在實施過程中不能忽視審計師專長發揮中獨立性的影響。

李思飛等（2014）從審計任期視角出發，以滬深兩市 2006-2011 年上市公司為樣本，檢驗了不同任期下，審計師行業專長與審計質量的相關性，并加入了獨立性影響因素--經濟依賴性。發現當審計初期，審計師為了防范風險，審計師和更加謹慎，那么其專業知識和技能就會輔助他更好的發揮作用。但是隨著審計師和客戶的熟悉程度增加，審計師對客戶的經濟依賴度增強，審計質量反而下降。

2.審計師行業專長和審計費用。

跟隨國外學者的研究步伐，我國專家學者開始了對審計師行業專長和審計收費的相關性也展開了研究，從審計收費或定價的角度也間接證明了審計質量的差異。

一般來說，類似畢馬威、安永等大規模國外事務所的審計師，其審計的經驗和審計客戶很多，受到的專業技能培訓也相對較多。漆江娜和陳慧霖等（2004）通過實證檢驗得出，和畢馬威等"四大"事務所相比，我國的一些如天健、中匯等本土事務所，由于發展行業專長戰略年數不多，審計師還未形成比較成型的行業專長技能，因此，審計質量也相對偏低，從而能獲得審計收費也普遍低于國際四大。楊繼飛（2010）以 2006-2007 年審計市場經驗證據，得出我國審計師行業專門化水平還相對較低，具有行業專長的審計師能夠獲得相應經濟回報，其審計費用也相比行業專長審計師高。

李爽、李曉和張耀中等（2011）研究了審計師行業專長在 IPO 審計市場中的發揮程度，研究得出，雖然事務所發展行業專門化需要大量的投資成本，但審計師行業專長可以使事務所獲得審計收費溢價，所以，加快發展審計師行業專長時會計師事務所做大做強的重要一步。

3.審計師行業專長的其他研究

龍振海和胡奕明（2011）討論了上市公司的最終控制權、審計師行業專長對會計盈余信息的穩健性影響。研究發現，具有行業專長的審計師，更能及時確認公司損失，有效抑制因最終控制權分離導致的企業會計盈余信息不穩健的行為。

范經華、張雅曼和劉啟亮（2013）研究得到審計師行業專長不僅能抑制公司真實盈余管理，還可以抑制企業應計利潤。同時公司的內部控制越高，審計師行業專長的抑制作用越顯著。陳小林、王玉濤和陳運森（2013）實證檢驗得出，當審計師具有行業專長是時，其審計的客戶，知情交易發生概率較低。相比于不具有行業專長的國內"十大",具有行業專長的國內"十大"審計的客戶其知情交易概率更低。眾所周知，知情交易可以反映上市公司的信息披露透明度，是獨立審計外部治理效應的反映，一般獨立審計質量越高，外部治理效果發揮越好。

2.2 企業避稅的國內外研究綜述

2.2.1 國外文獻回顧

（1）企業避稅動機研究

Srinivasan（1973）借鑒 A-S 經典模型研究納稅人避稅，并構建避稅問題的基本理論框架。Marrelli（1984）、Kreutzer & Lee（1986）利用 A-S 模型，研究了兩權合一的企業其逃避增值稅和企業所得稅的問題，首次將避稅領域由個人轉入企業層面。隨著現代企業制度的建立，兩權分離企業大量涌現。因此，Chen &Chu（2005）以委托代理理論為基礎，展開了對兩權分離企業其避稅活動的研究。

Slemrod（2004）則認為在兩權分離的背景下，管理者自利引發企業避稅，管理者利用"暗箱"避稅交易，謀取私利。Crocker & Slemrod（2005）研究了高管激勵合同，研究發現由于委托-代理激勵合同的不完善，稅務機關對代理者進行稅收處罰能更有效的約束企業避稅。Desai & Dharmapala（2006）將公司治理納入避稅研究中來，研究了管理者激勵與企業避稅的關系。實證發現當公司治理水平較低的情況下，增加管理層激勵會降低企業避稅。

（2）企業避稅計量方法研究

針對如何考量企業避稅程度的研究各有千秋。第一，利用實際利率法來衡量企業避稅水平，即利用企業在十年間支付所得稅費的現金除以十年間稅前收入總和 Dyreng（2009）.相比于僅僅使用當年實際利率的方法，能夠減少由于每年實際利率的變化帶來的波動。第二，會計與稅收差異法，將企業實際應納稅額和會計利潤額比較，差異程度越大，則表明企業避稅行為越激進（Wilson,2009）。

Desai & Dharmapala（2009）也利用差異法，以股權集中程度為中間變量，研究了企業避稅程度和該企業價值的相關性。

2.2.2 國內文獻回顧

國內學者關于企業避稅的研究大多停留在理論和宏觀維度，如避稅和反避稅的現狀以及對策研究。但也有很多學者開始探討影響避稅的企業內外部因素及企業避稅的后果。

企業避稅活動與公司治理息息相關，企業避稅影響公司的各種經營活動，如投資、資金營運等。反過來，公司治理情況也影響稅收政策的實施。陳冬和唐建新（2013）發現在高機構投資者持股比例的公司，避稅能夠增加企業價值。江軒宇（2013）實證檢驗發現管理層避稅行為越激進，未來公司股價崩盤的風險越大。

劉行等（2013）認為企業避稅容易導致管理層激進投資?；诖俗髡呖疾炝似髽I避稅行為對企業非投資效率的影響，發現企業避稅程度與非效率投資額呈顯著正相關。進一步研究了公司治理機制的作用，發現完善的公司內部治理可以約束企業避稅對過度投資的影響。張玲和朱婷婷（2015）發現外部稅收征管對緩解企業避稅與非投資效率的正相關關系具有緩解效應。陳駿和徐玉德（2015）研究也得出了類似的結論，高質量的內部控制有助于約束企業避稅，特別是在稅收執法環境更嚴格的情況下，這種治理效果更顯著。翟華云（2012）以"社會契約觀"為切入點，發現企業社會責任與避稅呈負相關。即為了給社會外界留下好印象，企業社會表現越好，管理層可能在避稅決策中更為理性。

兩權分離環境下，管理者出于自利動機，可能會采用較為激進的避稅行為。

劉欣華和呂薩薩（2015）探析了管理者特征與企業避稅的相關性，發現管理者的薪酬、專業背景、持股比例與企業避稅呈負相關。而管理者的學歷、年齡和任期等特征對企業避稅影響不明顯。管理者的行為偏差也可能影響到企業稅收激進度。

王娜等和葉玲（2013）首次研究了管理者過度自信與企業避稅的關系。發現相比于管理者理性的企業，管理者過度自信的企業其避稅程度顯著增高。

謝盛紋和田莉（2015）研究了外部環境不確定性和高管權力對企業稅收激進度的影響。利用 2007-2012 年 A 股上市公司為樣本，得到環境不確定性和高管權力與企業稅收激進度均呈顯著正相關關系。進一步研究發現外部環境不確定性對企業稅收激進度影響程度更大。

政企關系是導致企業避稅行為激進的重要原因之一。羅黨論和魏煮（2012）以 2004-2009 年民營上市企業為研究樣本，考察了民營企業存在政治關聯對企業避稅行為的影響，研究發現政治關聯程度越高的企業其避稅行為更為激進。李維安和徐業坤（2013）以 2004-2008 年民營上市企業為樣本，發現政治身份會產生避稅效應，有政治身份和政治壓力的企業避稅行為更為激進。劉欣華和呂薩薩（2015）則發現相比于國有企業，非國有企業的管理者偏向于采取更多的避稅行為。

李哲等（2015）考察了政治成本和政治關聯對上市公司納稅的博弈作用，實證檢驗發現二級市場證券主力異動的事件，會給公司造成額外政治成本，進而降低公司稅收激進度。同時有政治關聯的企業，會弱化主力異動相關事件對企業的沖擊，從而對稅收激進度的影響減弱。

稅收執法力度不嚴也可能導致企業激進的避稅行為。范子英和田彬彬（2013）利用我國 2002 年所得稅改革的自然實驗來度量稅收執法力度，研究其與企業避稅的關系。研究發現地方稅務局對企業所得稅的執法力度小導致較大范圍的企業避稅。并且這種避稅效應只存在于流動性足夠強的企業中，如私營企業。吉黎等（2015）通過對 1998-2007 年中國工業企業和縣級的財政數據進行匹配，得出轉移支付在政府財政收入中占比越大，則企業避稅越激進。

2.3 審計師行業專長與企業避稅的國內外研究綜述

現有研究大多從內部監管來考察對企業避稅的治理效應，很少有學者從審計外部治理效應來抑制企業避稅。主要有兩種觀點。

（1）審計師行業專長與企業避稅正相關魏春燕（2014）以滬深兩市 A 股上市公司為樣本，發現審計師可能運用其專業知識為客戶避稅出謀劃策。特別在事務所對客戶的經濟依賴較大或者審計任期較長時，這種助長效應更加顯著。

Lim &Tan（2010）認為事務所想要實施行業專長化戰略，必須要積累一定的客戶，積累一定審計經驗。一般來說，一些大型企業，其資產規模較大，審計師想要占據較大市場份額，只要簽訂其中幾家即可。DeAngelo（1981）認為審計師想要留住這些大客戶，可能會犧牲其審計獨立性導致審計質量下降。改革開放以后，我國本土的大中小規模的事務所如"雨后春筍"涌現。審計市場競爭愈發激烈，競標制在審計簽約中的運用，審計師降低審計費用或者幫助企業避稅來"打動"客戶 （ Wang & Claiborne,2008）。

審計師與企業的合約時間簽訂越久，審計師與企業之間的"依賴"情感越濃厚。Hoyle（1978）發現審計任期延長，審計師可能處于因經濟考慮，妥協其審計獨立性。另一方面，在轉軌和新興市場環境下，我國稅收法律法規還存在政策漏洞，政府征管部門查處力度也不夠，審計師幫助企業避稅被發現的可能性較低。

綜上，具有行業專長的審計師為了提高經濟利益，可能幫助企業避稅。

（2）審計師行業專長與企業避稅負相關Maletta & Wright（1996）認為，企業所出的行業不同，其面對的風險也有差別，發生錯報的可能性也有差別。因此，Balsam et all（2003）認為當審計師在某個特定行業積累了相應經驗，并研究了有關該行業的政策準則、經濟規范和行業標準后，這就在一定程度上形成了行業專長。在合同簽約初期，審計師行業專長能夠避免由于缺乏對企業了解而造成的審計失敗。Krishnan（2003）也認為，當審計師擁對該行業有了深入了解，其可以運用行業專長，發現企業財務報表等審計資料中存在的問題，降低錯報的可能性。在我國，胡南薇等（2008）、鄧路等（2013）也通過研究得出了類似的結論。

企業避稅手段越來越高級，很多涉及財務報表的相關內容，這不僅會增加審計的難度，同時大大提高了審計失敗的概率（Dhaliwal et all,2004）.相比于非行業專家，具有行業專長的審計師"偵查"能力更強，更容易發現企業避稅，并提出賬務調整，緩解企業避稅激進性，減少被查出的風險。蔡春和鮮文鐸（2007）認為審計師擁有的特定行業生產經營特點、經濟技術指標、特殊會計規則等行業知識，有利于其增強職業判斷能力，提高審計證據的搜集能力和搜集效率。尤其是當審計師具備行業專長時，審計質量更高（Reichelt & Wang,2010），更可能識破企業的避稅手法，并且基于審計風險防范，要求客戶進行賬務調整。

徐浩萍（2004）認為在兩權分離的企業機制下，審計能夠從外部監督角度有效治理企業代理問題。Fan & Wong（2005）也證明了審計師可以替代由于法律不完善對企業經營活動的影響，從而發揮外部治理功能。謝盛紋和田莉（2014）基于委托代理理論，研究了 CEO 權力與企業避稅的相關性，并探討了加入作為外部監管機制的審計師后是否對企業避稅有制約作用。實證檢驗證實了 CEO 權力越大，企業稅收激進度越高，加入外部監督機制后，具有行業專長的審計師能夠對該關系起到顯著的抑制作用。金鑫和雷光勇（2011）也得出高質量的外部審計能夠有效抑制企業激進的稅收活動。進一步，對于不同產權性質的企業，這種抑制效果有顯著差異。由于政治關聯和融資約束程度的不同，相比于非國有企業，審計監管對國有企業避稅的治理效果更好。

2.4 國有股權的國內外研究綜述

由于體制的區別，國外研究更多的關注企業的所有權結構，直接研究企業股權結構的很少，有的也是以中國資本市場作為研究對象或利用跨國研究增加制度背景多樣化。而我國由于存在國企與非國企的制度，在上市公司中約有 60%的企業最終控制人為政府，而相對較高的新加坡也只有 23.5%（周軍等，2012），這為我國學者提供了很好的研究背景。

2.4.1 國外文獻回顧

Shleifer & Vishey（1997）研究發現，當企業最終控制人為政府時，管理層在做決策時會更加關注自身政治利益，利用關聯交易進行利益輸送，并為了掩蓋其1La Porta et all（1999）研究世界范圍內的公司，其最終控制人性質的分布特征，發現大多數受到終極控制的企業多為家族企業或者由政府控制。Tian（2001）發現在中國市場上，最終控制多為政府。

Brenda Van Tendeloo & Ann Vanstraelen（2008）利用實證方法，檢驗了"四大"、"非四大"事務所對歐洲私營企業審計質量對公司盈余管理的影響。研究發現"四大"審計質量顯著高于非"四大".進一步研究發現公有企業和私營企業由于體制的不同，"四大"對兩類企業的審計質量也有區別，進而影響企業盈余管理。

Wong（2008）研究了國有企業與非國有企業在選擇事務所大小上的區別。

發現國有企業偏愛本地小所，同時這種趨勢會隨著制度的不斷完善而變弱，表明國有企業對高質量審計缺乏需求。

2.4.2 國內文獻回顧

闞京華（2002）認為由于事務所受上市公司所有者委托開展審計工作，由于國企企業體制特征，政府干預嚴重，一定程度上對事務所開展工作形成了約束壓力，必然影響事務所獨立性。

肖作平（2006）利用審計費用作為衡量審計質量的指標，實證檢驗得出由于國有企業存在產權不明晰、缺乏激勵動機等弊端，相比于非國有，國有企業治理結構較差，審計質量偏低。

吳聯生（2009）研究了國有股權與公司稅負之間的關系，得出國有股權與實際稅率正相關，即國有股權越高的企業，其實際稅率也越高。其研究為我國國企改革提供了經驗證據。

謝盛紋（2011）研究了審計師行業專長和股東代理成本之間的關系。實證結果發現企業最終控制人的不同會影響審計師行業專長對控股股東代理成本的約束作用。在非國有企業，審計師行業專長能提供更好的審計質量，從而提高審計治理效率。而在國有企業，審計師執業環境受到影響，使得其行業專長的約束作用減弱。

金鑫和雷光勇（2011）以稅收激進度來衡量審計治理效率，研究了審計監督與稅收激進度的關系。實證檢驗顯示高質量審計可以有效降低企業稅收激進度。進一步研究了企業最終控制人不同，其約束作用效果差異，發現審計監督對非國有企業稅收治理效果更突出。

劉桂春和葉陳剛等（2013）實證檢驗了審計師行業專長與內部控制水平的正相關關系。進一步納入國有控股情況影響因素，發現由于國有企業存在政治關聯以及缺乏內部股權制衡機制，從而缺乏完善內部控制水平的動機。因此，在國有企業審計師行業專長對提高內部控制水平顯著。

常京萍和侯曉紅（2014）利用 2007-2012 年滬深 A 股上市公司為樣本，研究了重大資產重組和審計師變更的相關性，實證得出當公司發生重大資產重組時，其更換審計師的意愿增大。而審計師行業專長能夠抑制變更意愿，同時相比于非國有企業，審計師行業專長的抑制效果在國有企業更為顯著。

2.5 文獻述評

閱讀了大量的國內外文獻、書籍等資料，發現國內外關于審計師行業專長的研究主要集中于審計質量、審計定價、盈余管理、財務舞弊和企業投資效率等領域。國外學者研究得出基本一致的結論，審計師行業專長會憑借其行業經驗提高審計質量。進一步研究發現審計師行業專長的作用發揮受到其他因素的影響，如企業規模大小、行業管制等。相比于國外，我國的審計行業萌芽較晚，具有行業專長的事務所比例較低。因此，學者研究結論也不統一，有的發現審計師行業專長與審計質量正相關，有的則實證檢驗發現行業專長與審計質量負相關，還有認為兩者之間沒有顯著相關性。

另一方面關于企業避稅的研究也主要停留在避稅動因及其影響后果，也有關于避稅的治理方面的研究，但大部分都從企業內部監督角度出發，如研究管理層激勵、管理層個人特性、內部控制等方面來約束企業稅收激進度。外部監管方面也只是從稅務監管角度著手。

學者開始從外部監督角度入手，來研究審計對企業稅收激進度的作用，得出的結論主要分為兩類：其一認為"學富五車"的行業專長審計師，能夠更敏銳的識破企業避稅，能夠有效抑制企業避稅；其二則認為隨著任期延長和對某些準組客戶的經濟依賴增加，審計師運用他特有的行業專長輔助企業避稅，因此審計師行業專長反而助長企業避稅。

通過對國有股權控股的文獻回顧，發現國有股權控股情況的不同，審計師審計對審計治理效率、內部控制水平的影響程度也有差異。但還沒有研究將國有股權控股情況、審計師行業專長與企業避稅結合起來研究。我國依據企業最終控制人的不同，將企業分為國有和非國有。由于國有企業與政府之間有天然股權關聯，會獲得更多的稅收優惠和財政補助。而非國有企業相對來說，這方面福利較少。

那么審計師行業專長對企業避稅的影響，在國有企業和非國有企業中有什么區別呢？

綜上所述，本文首先研究審計師行業專長與企業避稅的相關性，并將國有股權性質納入其中，分析是否為國有股權控股對兩者關系的影響。